Mendelova zemědělská a lesnická univerzita

Mendelova zemědělská a lesnická univerzita Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní

Význam auditu účetní závěrky u vybrané obchodní společnosti

Diplomová práce

Vedoucí práce:

Autorka práce:

Ing. Eva Šmídová

Bc. Lenka Michalčíková

Brno 2007


2


3

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala paní Ing. Evě Šmídové za její přístup a odborné připomínky k diplomové práci, dále pak Ing. Petře Mísařové za její pomoc při výběru tématu. Rovněž bych chtěla poděkovat Ing. Radku Hurbišovi ze společnosti Česká zbrojovka a. s. Uherský Brod a jeho týmu zejména paní Ing. Suchopárové za poskytování informací pro potřeby mé diplomové práce.


4

Prohlášení Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Význam auditu účetní závěrky u vybrané obchodní společnosti“ vyřešila samostatně, pod vedením paní Ing. Evy Šmídové a s použitím zdrojů, kterou uvádím v seznamu literatury.

V Brně dne 15. dubna 2007

.......................... Bc. Lenka Michalčíková


5

Abstrakt MICHALČÍKOVÁ, L. Význam auditu účetní závěrky u vybrané obchodní společnosti. Diplomová práce. Brno, 2007. Diplomová práce je zaměřena na složitou problematiku auditu účetní závěrky. Teoretická část diplomové práce vysvětluje základní pojmy z oboru auditu, snaží se pochopit účetní závěrku z pohledu českých standardů i mezinárodních. Úkolem práce je zhodnotit přípravu společnosti na audit účetní závěrky a pomocí metody komparace vystihnout význam přechodu na IAS/IFRS. Praktická část diplomové práce nejdříve podává informace o společnosti a jejích účetních přístupech a postupech. V poslední části je provedeno srovnání výkazů vyhotovených podle českých i mezinárodních standardů. Klíčová slova: Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (IFRS), Mezinárodní účetní standardy (IAS), účetní závěrka, účetní výkazy, audit, účetnictví.

Abstract MICHLAČÍKOVÁ, L. The importance of audit of book closing targed to company. Diploma thesis. Brno, 2007. This diploma work concentrates on the complex mechanics of auditing thestatement of balances. The theoretical part explains basic terms of audit and tries to comprehend the statement of balances from the view of both Czech and international accounting standards. The objective of this work is to evaluate readiness of the enterprise in regards to auditing the statement of balances and point out by comparison methods the importance of transition to IAS/IFRS. The applied part of this diploma work first brings forward an information on the enterprise and its accounting policies and procedures. Next part examines and compares the accounting sheets made out according to both Czech and international standards by specific date, especially in regards to tax liability of the enterprise. Key words: International Financial Reporting Standards (IFRS), International Accounting Standards (IAS), book closing, accounting statements, audit, accounting.


6

OBSAH 1

ÚVOD ...............................................................................................................8

2

CÍL PRÁCE ....................................................................................................9

3

METODIKA .................................................................................................10

4

LITERÁRNÍ REŠERŠE ...........................................................................12 4.1

Audit účetní závěrky..........................................................................................12

4.1.1

Pojmy auditing a audit ..............................................................................12

4.1.2

Podstata a význam auditu účetní závěrky...............................................13

4.1.3

Vývoj auditorské profese z pohledu historie .........................................14

4.1.4

Organizace regulující auditorské profese ...............................................16

4.1.5

Profil auditorská profese...........................................................................16

4.1.6

Struktura a obsah zprávy auditora ...........................................................18

4.1.7

Výrok auditora ...........................................................................................19

4.1.8

Příprava účetní jednotky na audit ............................................................21

4.2

4.3

Účetní závěrka podle českých standardů.........................................................24

4.2.1

Právní předpisy týkající se účetní závěrky .........................................24

4.2.2

Výkazy účetní závěrky .........................................................................25

4.2.3

Druhy účetní závěrky ............................................................................29

4.2.4

Uzavření účetních knih .........................................................................30

4.2.5

Ověřování účetní závěrky auditorem ..................................................30

Účetní závěrka podle Mezinárodních standardů............................................31

4.3.1

Účetní výkazy ........................................................................................32

4.3.2

Mezinárodní účetní standardy..............................................................37

5 VLASTNÍ PRÁCE.....................................................................................40 5.1

Základní údaje o společnosti.............................................................................41

5.2

Východiska pro zpracování účetní závěrky.....................................................42


7

5.2.1

Majetek podniku ČZUB ...........................................................................43

5.2.2

Finanční aktiva a závazky ........................................................................45

5.2.3

Transakce v cizích měnách ......................................................................46

5.2.4

Vlastní kapitál ............................................................................................46

5.2.5

Rezervy .......................................................................................................46

5.2.6

Výnosy ........................................................................................................47

5.2.7

Daně ............................................................................................................47

5.3

Účetní výkazy ČZUB .........................................................................................48

5.4

Příprava účetní jednotky na účetní závěrku ...................................................51

5.4.1

Účetní operace před sestavení účetní závěrky .......................................52

5.4.2

Příprava ČZUB na audit ...........................................................................55

5.4.3

Sestavení účetních výkazů podle IFRS...................................................61

5.5

Komparace přechodu na IFRS .........................................................................63

5.5.1

Dopad na výkaz zisku a ztráty .................................................................66

5.5.2

Dopad na rozvahu ......................................................................................70

5 ZÁVĚR ...........................................................................................................77 6 SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK .................................................84 7 SEZNAM POUŽITÝCH ÚČTŮ ..........................................................85 8 SEZNAM GRAFŮ A TABULEK ........................................................87 9 PŘÍLOHY ......................................................................................................88


1

8

ÚVOD

Komisař Evropské komise pro audit prof. Karl van Hulle vystoupil jako host na šestém sněmu Komory auditorů České republiky na téma Spolehlivosti účetních výkazů, tuto problematiku uvedl takto: „Pochopit účetní výkazy není snadné, ale pochopit roli auditora je ještě obtížnější. To bylo jasné už tehdy, když jistí dva muži letěli v balonu, ztratili se v mlze a nevěděli, kde jsou. Naštěstí slyšeli ze země nějaké hlasy a tak z koše volali dolů: „Prosím Vás, kde to jsme?“ Odpověď na sebe nenechala dlouho čekat: „Jste v baloně, asi 200 metrů nad povrchem.“ Jeden z posádky se obrátil na druhého a říká: „Ten člověk dole byl určitě auditor. To, co řekl, je pravda, ale nám je to úplně k ničemu.“ Pomocí přirovnání se pan profesor vtipně vyjádřil ke složitému oboru auditu účetní závěrky. Svým způsobem je úkol auditu mnohem rozsáhlejší, než požaduje zákon, kdy má být posouzen způsob vedení účetnictví. Audit účetní závěrky se zabývá posouzením věrného a poctivého obrazu o společnosti a její finanční situaci. Posuzuje, zda účetní závěrka je v souladu s právními předpisy. Fakticky spočívá v potvrzení skutečnosti, že účetní závěrka neobsahuje nesprávnosti spočívající ve významném nadhodnocení aktiv či podhodnocení vykázaných závazků. Posláním a smyslem auditu je vyjádřit názor nezávislé, kvalifikované osoby na věrohodnost vedení účetnictví. S postupnou globalizací jsou stále výraznější snahy o mezinárodní sblížení účetnictví, tzv. harmonizaci. Výsledkem by měla být sjednocená úprava účetnictví ve všech státech. Hlavním důvodem je zajištění srovnatelnosti vykazovaných informací pro potřeby uživatelů účetních výkazů. Rozdíly mezi standardy jednotlivých zemí se snaží harmonizovat Mezinárodní účetní standardy. Tyto účetní standardy (IFRS - International Financial Reporting Standards, IAS - International Accounting Standards) jsou souborem mezinárodních směrnic pro vedení účetnictví a sestavování účetních závěrek. Přechod na mezinárodní systém účetnictví je velmi náročný a komplikovaný proces, ať již z pohledu přípravy i realizace.


2

9

CÍL PRÁCE

Obecně si práce klade za cíl seznámit čtenáře s filozofií auditu účetní závěrky. Měla by přinést ucelenou představu o proceduře přípravy na audit v souvislosti přechodu společností na mezinárodní účetní výkaznictví.

Cílem práce je zhodnotit přípravu účetní jednotky na audit účetní závěrky. Příprava na audit je složitý proces shromažďování potřebných podkladů. Společnost má ze zákona povinnost předložit auditorovi k auditu řadu dokumentů a vytvořit mu tak odpovídající podmínky pro výkon jeho činnosti. Předpokladem je, zda údaje účetní závěrky a výroční zprávy za ověřované období odpovídají požadavkům na ně kladeným, tzn. zda věrně a poctivě zobrazují stav i pohyb majetku, závazků, vlastního kapitálu, výsledku hospodaření a finanční situace účetní jednotky. Přípravu na audit v poslední době ovlivnit přechod zkoumané společnosti na mezinárodní výkaznictví. S přípravou účetní jednotky na audit účetní závěrky souvisí další cíl práce, a to metodou komparace vyjádřit přechod dané společnosti na IFRS. Přestože standardy mezinárodního finančního výkaznictví nedávají striktně návod, jak zaúčtovat různé položky či sestavit závěrku, liší se v mnoha ohledech od českých standardů. Konkrétním cílem je pomocí srovnání určit vliv na jednotlivé složky rozvahy a výsledovky, vyjádřené pomocí obou systému. Zda byl zaznamenán vliv přechodu na mezinárodní výkaznictví v souvislosti s daňovou povinností. Daňová povinnost je stanovena podle českých daňových a účetních zákonů, však hospodářský výsledek je vykazován podle mezinárodního systému. Česká a mezinárodní legislativa klade různé cíle na účetní závěrku. Jedním důvodem, proč národní legislativy, včetně té české, jsou odlišné od IFRS, je, že jsou především zaměřené daňově a upřednostňují správce daně před ostatními uživateli. Zatímco koncepce IFRS je zaměřena na celou širokou škálu potenciálních uživatelů účetních výkazů.


3

10

METODIKA

Prvním krokem, při zpracování závěrečné práce, bylo nastudování odborné literatury a příslušných zákonných norem, které se týkají problematiky účetní závěrky a auditu. Práce je rozdělena na teoretickou a praktickou část. Teoretická část má vysvětlit základní východiska problematiky auditu a účetní závěrky z pohledu českých a mezinárodních standardů. V teoretické části je použita metoda deskripce, to znamená popisu. Tato část je dále dělena do tři úseků, a to účetní závěrka podle českých standardů, účetní závěrka podle Mezinárodních standardů a základních pojmů z oboru auditingu. Praktická část se dívá na audit účetní závěrky z pohledu účetní jednotky. Důležitým bodem je, jak se má společnost připravit na průběh auditu, aby byl hladký a bezproblémový. Prvním bodem praktické části je zjištění základních informací o společnosti, její východiska pro sestavení účetní závěrky. Tato kapitola je prezentována formou metody deskripce. Další kapitola praktické části se zabývá přechodem společnosti, jako emitenta cenných papírů registrovaných na regulovaném trhu cenných papírů, na mezinárodní účetní výkaznictví. V této kapitole je použito metody komparace1. Pro účely srovnávání byly vytvořeny výkazy za rok 2004 v souladu Mezinárodních standardů. Společnost Česká zbrojovka a.s. Uherský Brod (ČZUB) se v roce 2004 řídila při sestavování účetní závěrky českými standardy. Na mezinárodní systém výkaznictví přešla k datu2 31. 12. 2005. 1

Komparativní metoda se používá se při srovnávání různých jevů (systémů, struktur, práce, plánů

a skutečností mezi provozy, dílnami, podniky, firmami, odvětvími, zeměmi). Srovnávat můžeme také názory, hypotézy, vlastní a cizí stanoviska, výsledky (diskuse), úrovně ukazatelů charakterizující aktivitu podniku či její výnosnost. Srovnávání je základní metoda hodnocení. [21] 2

Nařízení Evropského parlamentu a Rady ukládá všem podnikům, které emitují veřejně obchodovatelné

cenné papíry, povinnost předkládat konsolidovanou účetní závěrku v souladu s IFRS, a to nejpozději od roku 2005.


11

Pro účely srovnávání byl upraven i rok 2004, proto za tento rok ČZUB provedla sestavení závěrky podle obou systému výkaznictví. V poslední části diplomové práce jsou analyzovány3 účetní výkazy, ovlivněny přechodem ČZUB na IFRS. Analýza spočívá v rozboru jednotlivých dat z účetních závěrek a výročních zpráv.

3

Analýza je rozložení zkoumaného jevu a jednotlivé části. Tyto části se stávají předmětem dalšího hlubšího

zkoumání, které nám umožní lépe poznat jev jako celek. Opačný proces je syntéza. Syntéza je spojování jednotlivých částí, vyčleněných prostřednictvím analýzy, v jeden celek.


4

LITERÁRNÍ REŠERŠE

4.1

Audit účetní závěrky

4.1.1

Pojmy auditing a audit

12

Auditing v nejobecnějším slova smyslu je vědecká disciplína, jejímž předmětem je pozorování určitých skutečností, shromaždování relevantních údajů, jejich vyhodnocení a vypracování závěrů. Vlastní proces tohoto zkoumání (provádění auditu, auditování) může být zaměřen na různé oblasti lidské činnosti. V závislosti na tom rozeznáváme různé druhy auditu, z nichž uveďme ty nejznámější: [1] -

audit účetní závěrky,

-

interní (vnitřní) audit,

-

audit jakosti,

-

ekologický audit,

-

počítačový audit.

Audit účetní závěrky se zaměřuje na audit individuální a nebo konsolidované účetní závěrky4. Provádí ho na objednávku zpravidla vlastníků společnosti nezávislý externí auditor. Profesor Tom Lee5 tvrdí: „Audit v obecném smyslu slova je prostředek, jímž jedna osoba ujišťuje druhou o kvalitě, podmínkách či stavu určité skutečnosti, kterou první osoba prozkoumala. Potřeba takového auditu vyplývá z nejistoty nebo pochybností druhé osoby o kvalitě, podmínkách či stavu předmětné skutečnosti a z nemožnosti tuto nejistotu nebo pochybnost odstranit vlastními silami.“

4

Konsolidovaná účetní závěrka – závěrka za více podniků, kdy povinnost sestavení připadá na

mateřskou společnost (vysvětleno v kapitole 3.2.2.). 5

T. Lee: Company Auditing: Concepts and Practices, Gee & Company London: 1985.


13

Americký certifikovaný institut veřejných účetních vydal v roce 1994 publikaci D. N. Riccchiuteho, který říká, že „Audit je systematický proces objektivního získávání a vyhodnocování důkazů, týkajících se informací o ekonomických činnostech a událostech, s cílem zjistit míru souladu mezi těmito informacemi a stanovenými kritérii a sdělit výsledky zainteresovaným zájemcům“ Podle pana Prof. Raffegeu audit je „analýza, k níž přistupuje nezávislý externí znalec v podniku s cílem vyjádřit svůj podložený názor na přesnost a pravdivost rozvahy a výsledovky. Z ní pak přirozeně vyplyne ověření účetních informací“. Prof. Sedláček říká, že audit lze chápat v širším nebo užším pohledu. V obecné rovině jde o ověření určité skutečnosti jinou, na ní závislou, která má na této činnosti náležité podklady. V konkrétním pojetí auditu se předmětem skutečnosti rozumí ověření účetní závěrky (jako základní výstup z účetnictví) a výroční zprávy (jako derivát účetní závěrky). Shrnutím výše uvedených definic můžu říct, že audit je proces, při kterém nezávislý znalec provádí ověření výkazů účetní závěrky, pro účely zainteresovaných osob. Kontroluje zda účetní závěrka věrně a poctivě zobrazuje skutečnost. Zda je úplná, průkazná a správná.

4.1.2

Podstata a význam auditu účetní závěrky

Audit účetní závěrky představuje její zkoumání (ověřování) nezávislým auditorem. Výsledkem tohoto zkoumání je vyjádření názoru (výrok auditora), zda zkoumaná účetní závěrka (tj. účetní výkazy – rozvaha, výkaz zisku a ztráty, přehled o peněžních tocích, přehled o změnách vlastního kapitálu a poznámky k účetním výkazům u nás nazývané přílohou) podává věrný a poctivý obraz majetkové a finanční situace účetní jednotky k datu, k němuž je účetní závěrka sestavena.[1] Účetní závěrka, které je ověřena auditorem, musí být spolehlivým zdrojem informací pro rozhodování všech uživatelů, ať už se jedná o potenciální investory, banky, obchodní partnery a akcionáře Obecný cíl auditu, kterým je zajištěna věrohodnost finančních informací společností, které povinně zveřejňují účetní závěrky a výroční


14

zprávy. Auditor by měl být schopen rozpoznat významné nesprávnosti v účetnictví. Není možné, aby auditor ověřil všechny operace, které byly uskutečněny v průběhu auditovaného období. Činnost auditorů ovlivňují i přístupy k právu. Rozdíl6 mezi anglosaským (zvykové právo) a kontinentálním (římské právo) přístupem se může lišit, však oba jsou tyto pohledy jsou správné. V anglosaské oblasti auditor ověřuje, zda byla účetní závěrka sestavena na základě obecně uznávaných účetních zásad. Naopak v oblasti kontinentální posuzuje, zda bylo postupováno v souladu s platnou národní legislativou. V konečném důsledku může jedna účetní jednotka vypadat úplně jinak, je-li zobrazena podle jednoho či druhého konceptu, ale přesto je dodrženo poctivého zobrazení účetnictví. Z tohoto důvodu měl auditor ve své zprávě uvádět podle jakých pravidel byla účetní závěrka sestavena. Postupem času se rozdíly mezi oběma přístupy začínají snižovat. Velký vliv na tom má Evropská Unie s Mezinárodními účetními standardy IAS/IFRS a Mezinárodní organizace regulující tuto profesi.

4.1.3

Vývoj auditorské profese z pohledu historie

Chápání pojmu audit prošlo dlouhým vývojem. Traduje se, že již ve starém Egyptě a Babylonu vykonávalo několik pověřených úředníků určitou primitivní formu auditu. Vedli oddělené záznamy o nejrůznějších aktivitách a jejich správnost prověřovali vzájemným porovnáváním. Dále se udává, že již ve třetím století před naším letopočtem římští vládci mívali ve zvyku určovat tzv. kvestory, kteří kontrolovali evidenci ve všech provinciích. Z tohoto období patrně pochází slovo audit, i když v jiném významu. Kvestoři byli povinni

6

V podmínkách zvykového práva (Anglie, USA) se k naplnění principu vyžaduje respektování obecně

uznávaných účetních principů (Generally Accepted Accounting Principles – GAAP). V kontinentální Evropě (tj. i v ČR), v podmínkách tradičního obchodního zákonodárství, se požaduje respektování vyhlášených právních norem.


15

„účtovat“ před shromážděním, které se skládalo z posluchačů a odtud asi pochází slovo audit. Je odvozeno od sloves „naslouchat, poslouchat“z latiny – „audire“. Ve středověku, a to zvláště ve Velké Británii, se principy auditu dále rozpracovaly. Auditoři byli vysocí úředníci, podléhající přímo hlavě státu. Jejich úkolem byla kontrola kopií účtů předkládaných jinými úředníky, kteří byli dosazeni korunou do jednotlivých hrabství, aby tam vykonávali některé správní a dozorčí soudní funkce. První ustanovení o „auditorech“ nacházíme ve Velké Británii v zákonu o akciových společnostech z roku l844 (Companies Act 1844). Audit akcionářů měl v té době užší význam, protože představoval jen jakousi kontrolu úplnosti. Určení akcionáři pouze porovnávali finanční položky výroční zprávy s položkami v účetních knihách a ověřovali, zda každá platba má svůj doklad.Vyjádření názoru na sestavené účetní výkazy bylo v té době charakterizováno pojmy „pravdivé a bezchybné“ (truth and correctness). [2] V České republice se vznik současného auditu datuje rokem 1989, kdy byla vydána vyhláška FMF č. 63/89 Sb. o ověřovatelích (auditorech) a jejich činnosti. Byla určena především pro ověřování účetních závěrek podniků se zahraniční majetkovou účastí. Dalším historickým vývojem norma velmi rychle zastarala a byla proto nahrazena zákonem č. 524/92 Sb. o auditorech a Komoře auditorů České republiky. Dne 14. 7. 2000 byla přijata parlamentem novela tohoto zákona pod číslem 254/2000. V roce 2002 došlo ke změně tohoto zákona novelizací. Zákon 209/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 254/2000 Sb., o auditorech a o změně zákona č. 165/1998 Sb. nastala účinnost od 1.8.2002. Aktuální právní předpis upravila novela v roce 2004 zákonem 169/2004 Sb., kterým se mění zákon č. 254/2000 Sb., o auditorech a o změně zákona č. 165/1998 Sb., ve znění zákona č. 209/2002 Sb., účinnost nastala ke dnu 1.5.2004. Zákon č. 513/91 Sb., obchodní zákoník a zákon č. 563/91 Sb., zákon o účetnictví tvoří základní legislativní rámec pro výkon auditu v České republice. Povinnost ověřovat účetní závěrku stanovuje pro obchodní společnosti a družstva § 39 zákona č. 513/91 Sb., obchodní zákoník: „Akciové společnosti musí mít řádnou a mimořádnou účetní závěrku ověřenou auditorem podle zvláštního předpisu. Ostatní obchodní společnosti a družstva mají tuto povinnost, jen pokud tak stanoví zvláštní zákon.“


4.1.4

16

Organizace regulující auditorské profese

Audit je velmi specifickou činností, jejíž provádění se dotýká veřejného zájmu. Proto není možné, aby auditorská profese byla ponechána nekontrolovatelnému vývoji a aby činnost auditu regulovala pouze neviditelná ruka trhu. Na druhé straně není dobré, aby tato profese podléhala centrální statní regulaci, protože stát často využívá služeb auditorů, tudíž by mohlo dojít k ovlivňování. Smyslem regulace je zajistit odbornost už při vstupu do profese. V České republice plní funkci vnitřního orgánu regulace Komora auditoru ČR. Členství auditora v Komoře je ze zákona povinné. Komora prostřednictví svých orgánu stanovených zákonem organizuje vzdělávání již před vstupem do profese, vytváří a vydává směrnice, zajišťuje zkoušení a certifikaci. Další činností je dohled nad vlastním výkonem profese prostřednictvím útvaru dohledu. Na mezinárodní úrovni vzniká řada organizaci, jejichž cílem je harmonizovat podmínky výkonu auditorské činnosti v rámci širších nadnárodních celků (EU, USA). Jako příklad mohu uvést Evropskou federaci účetních expertů (Fédération des Experts Comptables Européens – FEE), jde o reprezentativní organizaci účetních a auditorů v Evropě se sídlem v Bruselu. Další významnou organizací je Mezinárodní federace účetních (International Federation of Accountants) se sídlem New Yorku, který působí celosvětově. Komora auditorů ČR patří mezi členy obou výše zmíněných mezinárodních organizací. Ať už organizace působí v USA nebo Evropě mají společný cíl, aby bylo dosaženo u všech členů vysoké odbornosti, aby byla dodržena etická pravidla a rovněž aby docházelo k postupnému sjednocování auditorských a účetních standardů.

4.1.5

Profil auditorská profese

Zákon č. 254/2000 Sb., o auditorech upravuje postavení a činnost auditorů, auditorských společností, asistentů auditora, podmínky, za nichž mohou být poskytovány auditorské služby a vznik, postavení a působnost Komory auditorů České republiky.


17

4.1.5.1 Auditorské služby Ověřování účetních závěrek nebo konsolidovaných účetních závěrek a výročních zpráv nebo konsolidovaných výročních zpráv; ověřování dalších skutečností podle zvláštních právních předpisů a ověřování jiných ekonomických informací v rozsahu zvláštní stanovením.

4.1.5.2 Auditor Auditor by měl být při přijetí auditu nezávislý, měl by se tedy především ujistit o tom, že: -

není na společnosti ani na jejích činnostech finančně zainteresován,

-

není v osobním ani rodinném vztahu s žádným členem vedení společnosti,

-

neposkytuje společnosti služby, které by mohly ovlivnit jeho nezávislost (vedení účetnictví, příprava účetní závěrky, příprava daňového přiznání).

Podle RYNEŠE (2005) pro výkon auditorské profese je nezbytné, aby byl auditor zapsán v seznamu auditoru vedeným Komorou auditorů7. Při vstupu do profese ověřuje KA kvalifikační předpoklady uchazeče a zároveň zajišťuje průběh odborné zkoušky. Zkušební komise je jmenována ministrem financí ČR a tvoří jí z jedné poloviny odborníci z řad ministerstva a druhou polovinu tvoří odborníci z praxe z Komise auditorů. Auditor posuzuje charakteristiky a důvěryhodnost vedení, organizaci společnosti, schopnost účetní jednotky pokračovat ve svých aktivitách, vyjadřuje rizika nesprávného vyčíslení výnosů a podnikatelská rizika společnosti, prověřuje osoby se zvláštním vztahem.

7

Orgány komory auditorů ČR (KA): •

Sněm komory - nejvyšší orgán, který schvaluje status komory.

•

Rada komory - výkonný orgán, který schvaluje hospodaření.

•

Dozorčí komise – dohlíží na výkonný orgán a na auditorskou činnost členu KA.

•

Kárná komise – uděluje napomenutí, pokuty případně může vyloučit člena z KA.


18

4.1.5.3 Auditorská firma Auditorskou společností je obchodní společnost, která je zapsána v seznamu auditorských společností vedeném Komorou. Auditor je povinen dodržovat auditorské směrnice, profesní předpisy a etický kodex. Pět největších auditorských firem, v odborném žargonu nazývaných Velkou čtverkou. Patří sem společnosti PriceWaterhouseCoopers, Ernst & Young, KPMG a Deloitte & Touche. Tyto firmy mají velkou tradici, zaměstnávají veliký počet vysoce kvalifikovaných pracovníků po celém světě. Obvykle se věnují pouze nadnárodním korporacím, popř. největším národním společnostem. Vzhledem k nedostatku jejich typické klientely se v České republice snaží svoji činnost uplatňovat i na středně velkých firmách, čímž představují významnou konkurenci pro ostatní.

4.1.6

Struktura a obsah zprávy auditora

Výsledkem procesu auditu je zpráva auditora, kterou auditor sděluje svůj názor na účetní závěrku. Povinnou částí zprávy auditora je auditovaná účetní závěrka. Vlastní zpráva má zpravidla tuto strukturu: [1] -

název zprávy, z něhož musí být jasné, že se jedná o zprávu o auditu provedenou nezávislým auditorem,

-

příjemce zprávy, kterými u zákonného statutárního auditu jsou obvyklé akcionáři nebo společníci auditované účetní jednotky,

-

úvodní odstavec, vymezující účetní jednotku a odpovědnosti vedení účetní jednotky a odpovědnosti auditora,

-

odstavec o rozsahu auditora, který popisuje jeho podstatu a činnosti, které auditor provedl a odkazuje na směrnice, podle kterých byl audit proveden,

-

odstavec obsahující vlastní výrok auditora,

-

datum zprávy,

-

jméno a sídlo auditora a číslo osvědčení, pod nímž je auditor veden v seznamu auditorů na Komoře auditorů ČR,

-

podpis auditora.


19

Vymezení odpovědnosti za správnost výkazů odpovídá statutární orgán. Naproti tomu auditor má povinnost, aby získal všechny potřebné informace, které mu umožní vyjádřit názor na účetní závěrku. Auditor vyjadřuje, že při provedení rozsahu auditu vycházel podle stanovených směrnic. Datum zprávy auditu je dnem dokončení činnosti auditora. Dokument - Prohlášení k auditu vedením společnosti podepisuje statutární orgán před vydáním zprávy. Tento dokument představuje rozhraničení odpovědnosti auditora a společnosti. Auditor tím získá uznání potvrzení o odpovědnosti k předloženým účetním výkazům. Komora certifikovaných účetních (2005) říká, že tento dokument obsahuje další prohlášení, že účetní jednotka: -

poskytla auditorovi přístup ke všem účetním písemnostem a zápisem z valných hromad akcionářů,

-

vyhověla všem smlouvám, které mají vliv na účetní závěrku,

-

nedošlo k žádným jednáním mezi společností a statutárním orgánem, které by znamenaly porušení platných předpisů,

-

údaje v účetní závěrce jsou správné a úplně zobrazují skutečnost,

-

společnost nemá žádný záměr, který by mohl ovlivnit aktiva a pasiva zobrazeny ve výkazech,

-

byly předloženy informace k pohledávkám po splatnosti,

-

společnost vlastní všechny vykázaná aktiva a neexistují žádná zástavní práva na aktiva neuvedená v příloze,

-

zaznamená všechny závazky a závazky ze soudních sporů,

-

uvádí skutečnosti o vztazích mezi propojenými osobami.

4.1.7

Výrok auditora

Od auditora se vyžaduje, aby vyjádřil ve své zprávě auditora svůj výrok na tyto tři skutečnosti: [2] -

byla-li účetní závěrka auditována v souladu se zákonem o auditorech a v souladu s auditorskými směrnicemi vydanými Komorou auditorů,


20

-

jsou-li účetní záznamy vedeny v souladu s odpovídajícími zákony a směrnicemi,

-

zobrazuje-li účetní závěrka ve všech významných hlediscích věrně stav majetku a závazků, finanční situaci a výsledek hospodaření ke konci účetního období.

1.

Výrok bez výhrady

Auditor provedl audit v souladu se směrnicemi Komory auditorů a na základě provedené práce, účetní závěrka věrně zobrazuje majetek, závazky, vlastní jmění a finanční situaci společnosti, pak může vydat zprávu auditora bez výhrady.

2.

Výrok s výhradou

Výrok s výhradou použije auditor jestliže dospěje k názoru, že nemůže vydat výrok bez výhrad. Přitom důvod nesouhlasu nebo omezení není tak značný, aby udělil záporný výrok a nebo odmítl výrok. Musí zde být uvedeny skutečnosti, kterých se výhrada týká. Výhrada se také může týkat omezení rozsahu. Tam, kde auditor nemůže provést nezbytné auditorské postupy nebo tyto postupy neposkytují dostatečné důkazní informace, které by umožňovaly vytvoření závěru o položce v účetní závěrce, má auditor omezený rozsah činnosti.

3.

Vydán záporný výrok

Tento druh výroku použije auditor tehdy, kdy nesouhlas, resp. rozpory s vedením účetní jednotky se dotýkají skutečnosti tak významné a podstatné pro účetní závěrku, že výrok s výhradou by nebyl adekvátní zkreslení nebo neúplnosti účetní závěrky. Rozpory s vedením účetní jednotky mohou nastat v souvislosti s následujícími okolnostmi:

4.

•

přijatelnost vybraných účetních postupů,

•

způsob aplikace účetních postupů,

•

adekvátnost informací uvedených v příloze k účetní závěrce.

Odmítnutí výroku

V situacích, kdy omezení rozsahu činnosti auditora je zásadní a jeho důsledky významné, může auditor považovat za přiměřené odmítnout výrok namísto vydání výroku s výhradou.


21

Za zásadní omezení rozsahu činnosti auditora by měly být považovány takové skutečnosti, jejichž dopady jsou výrazně vyšší než stanovená hladina významnosti.

5.

Výrok bez výhrad se zdůrazněním skutečnosti

Vydává auditor v situaci, kdy účetní závěrka neobsahuje žádné výrazné nesprávnosti, pouze se snaží upozornit na důležité skutečnosti. Například je-li ohrožena zásada trvání účetní jednotky v budoucnu.

4.1.8

Příprava účetní jednotky na audit

Kvalitní příprava účetní jednotky na příchod auditora nejen zabezpečí hladký průběh auditu, ale i zrychlí komunikaci. V konečném důsledku uspoří čas, i peníze, které účetní jednotka vynaloží na audit. Přístup auditora se bude lišit v závislosti na tom, zda jde o první audit nebo o nového auditora. Povinností auditora je zjistit podrobné informace o společnosti jako celku, které mu umožní naplánovat proces auditu, tak aby byl zajištěn bezproblémový a zdárný průběh. Na poskytnutí podkladů má auditor právo ze zákona. Komora certifikovaných účetních (2005) publikuje, že auditor obvykle předává účetní jednotce seznam dokumentů, které mu má k auditu předložit. 1. Účetní závěrka: •

rozvahu,

•

výkaz zisku a ztráty,

•

přehled o peněžních tocích,

•

přehled o změnách vlastního kapitálu,

•

příloha i účetní závěrce.

2. Výroční zprávu 3. Zprávu o vztazích mezi propojenými osobami 4. Právní dokumenty •

aktuální výpis z obchodního rejstříku,

•

předchozí výpisy z obchodního rejstříku,


22

•

společenská smlouva (při prvním auditu) a stanovy,

•

zápisy z valné hromady konaných v průběhu účetního období,

•

zápisy ze zasedání představenstva a dozorčí rady, kdy byly předmětem jednání skutečnosti vztahující se k hospodaření účetní jednotky,

•

aktuální výpis z katastru nemovitostí,

•

důležité smlouvy (licence, nájmy, leasing, pojistky, úvěry, půjčky),

•

seznam podniků ve skupině,

•

daňová registrace,

•

živnostenské oprávnění,

•

výsledky daňových kontrol, pokud v průběhu daného období proběhly.

5. Vnitřní směrnice účetní jednotky •

oběh účetních dokladů včetně podpisových vzorů,

•

účtový rozvrh,

•

harmonogram účetní jednotky,

•

pokyny k inventarizaci,

•

odpisový plán,

•

způsob oceňování majetku,

•

způsob přepočtu cizích měn,

•

pravidla pro časové rozlišování nákladů a výnosů,

•

pravidla pro tvorbu a čerpání opravných položek,

•

pravidla pro cestovní náhrady,

•

ostatní směrnice (pracovní oděvy poskytované firmou, stravování).

6. Inventarizační zápisy •

výsledky fyzických inventarizací (dlouhodobého majetku a zásob),

•

dokladová inventarizace zůstatků rezerv,

•

dokladová inventarizace přechodných účtů,

•

kopie bankovních výpisů k datu účetní závěrky,

•

kopie zůstatku pokladní knihy k datu účetní závěrky.


23

7. Ostatní dokumenty •

zápisy z daňových a jiných kontrol,

•

informace o počítačovém vybavení,

•

informace o SW vybavení,

•

informace o důležitých skutečnostech po datu účetní závěrky.

Před vlastním započtením prací na účetní závěrce by mělo vedení účetní jednotky vypracovat vnitřní směrnici obsahující časový a personální harmonogram účetní závěrky včetně stanoví, kdy přesně které činnosti budou probíhat. Přípravné práce k účetní závěrce zahrnují oblasti, které rámcově upravuje zákon, rozvádí prováděcí vyhlášky a dále rozpracovávají české účetní standardy. Jedná se o tyto činnosti: [1] 1. Inventarizace majetku a závazku - cílem je kontrola věcné správnosti účetnictví a kontrola reálnosti ocenění majetku a závazků. Zaúčtování inventarizačních rozdílů do daného účetního období. 2. Závěrečné operace u zásob – přeúčtování zásob na cestě a nevyfakturovaných dodávek, proúčtování případných inventarizačních rozdílů a úprava účetního stavu zásob a nákladů (zásoby způsob B). 3. Odpis pohledávek – v případě, že se jedná o promlčené pohledávky nebo prokazatelně nedobytné, u nichž by náklady na vymáhaní přesáhly očekávaný výtěžek. 4. Tvorba opravných položek – na majetek u kterého se při inventarizaci prokáže, že skutečná (tržní či jiná reálná) hodnota majetku je nižší než účetní. 5. Přecenění vybraných složek majetku a závazků reálnou hodnotou. 6. Kontrola časového rozlišení nákladů a výnosů – náklady nebo výnosy, které se účtují do období, s nímž věcně i časově souvisí, nikoli do období, kdy došlo k platbě. 7. Zaúčtování kursových rozdílů – při přepočtu položek aktiv a závazků prvotně vyjádřených v cizí měně na českou měnu kurzem ČNB k rozvahovému dni.


24

8. Tvorba (případně rozpuštění) rezerv – na očekávané výdaje a nebo závazky, u nichž je znám účel, ale není jistá částka nebo datum, k němuž vzniknou. 9. Zaúčtování dohadných položek – k existujícím, však nepotvrzeným závazkům či pohledávkám, u nichž je znám účel, období, do kterého patří, ale není známa přesná částka. 10. Sestavení daňového přiznání a zaúčtování splatné daně ze zisku. 11. Zaúčtování odložené daně ze zisku – vyplývá z přechodných rozdílů mezi účetními a daňovými pravidly u některých zaúčtovaných položek. Některé z výše uvedených činnosti neprovádí účetní jednotka vedoucí účetnictví ve zjednodušeném rozsahu (bod 5, 8).

4.2

Účetní závěrka podle českých standardů

4.2.1 Právní předpisy týkající se účetní závěrky Při sestavování účetní závěrky se řídí podnikatelské subjekty ustanoveními následujících právních předpisů: 1. Zákon č. 593/1991 Sb., o účetnictví ve znění novely č. 495/2005 Sb., kdy § 18 vymezuje složení účetní závěrky a její formy. 2. Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví – ve znění vyhlášky č. 397/2005 Sb. Vymezuje následující ustanovení: o

rozsah a způsob sestavování účetní závěrky,

o

uspořádání, označování a obsahové vymezení položek majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv v účetní závěrce,

o

uspořádání, označování a obsahové vymezení nákladů, výnosů a výsledků hospodaření v účetní závěrce,


o

25

uspořádání, označování a obsahové vymezení vysvětlujících a doplňujících informací v příloze k účetní závěrce,

o

uspořádání, označování a obsahové vymezení přehledu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu.

3. Český účetní standard pro podnikatele č. 023 – Přehled o peněžních tocích, který stanovuje základní postupy při sestavování přehledu o peněžních tocích.

Zveřejňování údajů ÚJ je upraveno následujícími právními předpisy: -

Zákon o účetnictví - § 21a (zveřejňování účetní závěrky, výroční zprávy a zprávy o auditu) kdo je zapsán do Obchodního rejstříku nebo komu tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis.

-

Obchodní zákoník - § 38i , tyto dokumenty tvoří sbírku listin.

-

Nařízení vlády o Obchodním věstníku (č. 503/2000 Sb. ve znění nařízení vlády č. 511/2005 Sb.) – upravuje zveřejnění informací soudem o uložení do sbírky listin v Obchodním věstníku

-

Zákon podnikání na kapitálovém trhu (č. 256/2004 Sb.) úprava pro obchodníky s cennými papíry a pro emitenty registrovaných cenných papírů.

4.2.2 Výkazy účetní závěrky Účetní závěrka se řídí zákonem o účetnictví č. 563/91 Sb. Podle tohoto zákona se sestavuje účetní závěrka, jejíchž nedílnou částí je:[12] 1. rozvaha (bilance); 2. výkaz zisku a ztráty (Fond národního majetku České republiky, Pozemkový fond České republiky a státní fondy výkaz zisku a ztráty nesestavují); 3. příloha, která vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty; příloha obsahuje též informace o výši splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, o výši splatných závazků veřejného zdravotního pojištění a o výši evidovaných daňových nedoplatků u místně příslušných finančních orgánů;


26

4. Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu.

4.2.2.1 Rozvaha Na straně aktiv rozvahy se ve sloupci brutto uvádí aktiva v plné hodnotě, ve sloupci korekce se uvádí opravné položky a oprávky k dlouhodobému majetku se znaménkem mínus, ve sloupci netto se uvádějí jednotlivé položky aktiv snížené o korekci. Položky aktiv z minulého období jsou uvedeny v netto. Na straně pasiv rozvahy se uvádí jednotlivé položky pasiv za sledované účetní období a za minulé. Pohledávky a závazky včetně úvěrů se vykazují podle zůstatkové doby jejich splatnosti ke konci rozvahového dne. V případě, kdy je na účtu zachycována pohledávka i závazek (skupina 34), v rozvaze se až na výjimky uvede výsledné saldo syntetického účtu a v aktivech nebo v pasivech. Součet aktiv ve sloupci netto se musí rovnat součtu pasiv. Hospodářský výsledek vykázaný v rozvaze se musí rovnat výsledku hospodaření za účetní období vykázanému ve výsledovce.[3]

4.2.2.2 Výkaz zisku a ztráty – výsledovka Ve výkazu se uvádějí skutečné částky nákladů a výnosů za běžné účetní období a za minulé období. Účetní jednotka může zvolit sestavení výkazu v druhém členění nebo v účelovém členění nákladů a výnosů. V případě, že si vybere účelové členění, musí v příloze uvést druhové členění provozních nákladů a výnosů. Splatnou a odloženou daň je potřeba vykázat v členění na splatnou a odloženou z běžné a z mimořádné činnosti. Výsledek hospodaření běžného období po zdanění se musí rovnat výsledku hospodaření za běžné účetní období vykázanému v rozvaze. Součet částek daně z příjmů za běžnou činnost a daně z příjmů za mimořádnou činnost ve výsledovce se musí rovnat dani z příjmů v daňovém přiznání. Účetní závěrka je vyvrcholením celého účetního období. Účetní závěrku lze sestavovat v plném nebo ve zjednodušeném rozsahu. V zjednodušeném rozsahu mohou sestavovat pouze účetní jednotky, které nemají zákonnou povinnost. Strukturu a značení jednotlivých položek účetních výkazů upravuje vyhláška.


27

Pro sestavení platí následující pravidla: -

Výkazy se sestavují v peněžních jednotkách české měny a v tisících Kč.

-

Položky, které jsou vpředu označeny arabskou číslicí, mohou být sloučeny, pokud nejde o významnou částku nebo přispívají ke srozumitelnější informaci.

-

Podrobnější členění je možné jen pokud je zachováno stanovené uspořádaní.

-

Každá z položek výkazů obsahuje informaci o výši této položky za bezprostředně předcházející období.

-

Účetní jednotky, které zahájí svoji činnost nebo vstoupí do likvidace nebo jeli na majetek prohlášen konkurz, uvádějí v rozvaze namísto informací za minulé období údaje zahajovací rozvahy.

-

Výkazy a příloha musí být podepsána odpovědnými osobami (statutární ográn).

Účetní závěrka se předkládá současně s daňovým přiznáním k dani z příjmů příslušnému finančnímu úřadu a ukládá se do obchodního rejstříku a tím se stává součástí sbírky listin.

4.2.2.3 Přehled o peněžních tocích Výkaz je důležitou součástí doplňujících informacích o ekonomickým informacím. Protože vykazovaný zisk ještě nemusí znamenat dostatek peněžních prostředků a naopak vykazovaná ztráta jejich nedostatek. Za peněžní prostředky se považují peníze v hotovosti včetně cenin (21), peněžní prostředky na účtu včetně přečerpání běžného účtu (22), případně peníze na cestě (26). Do peněžních prostředků mohou být zahrnuty i peněžní ekvivalenty (krátkodobý likvidní finanční majetek). Jde například o dlouhodobé peněžní úložky s nejvýše s maximálně tří měsíční výpovědní dobou a likvidní cenné papíry k obchodování na veřejném trhu. Tento výkaz se skládá z peněžních toků z provozní, investiční činnosti a z toků z financování. Jde sestavovat přímou nebo nepřímou metodou. U nepřímé metody je výsledek hospodaření upraven o transakce nepeněžní v provozní činnosti (odpisy, tvorba a čerpání rezerv a opravných položek). Dále je hospodářský výsledek upraven o neuhrazené náklady a výnosy minulých nebo budoucích účetních období a o položky příjmů a výdajů spojených s investiční činností


28

a financováním. U přímé metody se vykáží vhodně zvolené a uspořádané skupiny peněžních příjmů a výdajů.

4.2.2.4 Přehled o změnách vlastního kapitálu Podává informaci o zvýšení nebo snížení složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Účetní jednotka v tomto výkazu vyčíslí vyplacené dividendy a zdroje čerpání.

4.2.2.5 Příloha Příloha vyjadřuje popisným způsobem detail předkládaných výkazů a ostatních informací. Obsah přílohy je společný pro plný i zjednodušený rozsah: a) Obecné údaje o účetní závěrce; b) Informace o aplikaci obecných účetních zásad a účetních metod; c) Doplňující informace k rozvaze a výkazu zisku a ztráty; d) Ostatní informace.

4.2.2.6 Následné povinnosti související s účetní závěrkou Sestavením účetní závěrky nekončí účetní jednotce povinnosti spojené s koncem účetního období. Následně je třeba ještě zajistit další činnosti. Jde o přípravu k auditu účetní závěrky, sestavení výroční zprávy, schválení závěrky valnou hromadou, zveřejnění účetní závěrky nebo výroční zprávy. Zveřejnění proběhne po ověření auditorem a po schválení příslušným orgánem do 30 dnů po splnění těchto podmínek. Účelem výroční zprávy je uceleně informovat o finančních a ostatních činnostech společnosti. Výroční zpráva obsahuje účetní závěrku, výrok auditora a další informace o aktivitách společnosti například v oblasti výzkumu a vývoje, ochrany životního prostředí, organizační složce v zahraničí nebo předpokládané predikci vývoje společnosti.


4.2.3

29

Druhy účetní závěrky

Účetní jednotky sestavují účetní závěrku v plném nebo zjednodušeném rozsahu. Nestanovíli tento zákon jinak, ve zjednodušeném rozsahu mohou sestavit účetní závěrku účetní jednotky, které nejsou povinny mít účetní závěrku ověřenou auditorem s výjimkou akciových společností, které sestavují účetní závěrku v plném rozsahu. Účetní závěrka může být sestavena jako konsolidovaná nebo nekonsolidovaná. Konsolidovanou účetní závěrku upravuje §22 a 23 zákona o účetnictví. Konsolidovaná ÚZ je závěrka skupiny podniků, které slučuje stav majetku, závazku a dosažení výsledky hospodaření mateřského podniku (konsolidující účetní jednotky) s jeho podílovou účastí v ostatních podnicích, ve kterých je buď řídící nebo ovládající osobou, popřípadě v nich vykonává podstatný vliv. Konsolidovanou účetní závěrkou se rozumí sestavená a upravená metodami konsolidace.[8] Metody konsolidace se liší podle toho, zda se cenné papíry (CP) nebo účasti nahrazují pravou nebo levou stranu rovnice, kdy Vlastní kapitál = Aktiva – Závazky I. Plná - významné postavení má dominantní mateřská firma oproti dceřiné. CP = Aktiva – Závazky – menšinový vlastní kapitál II. Ekvivalenční – postavení mateřská společnost oproti přidruženému podniku. CP = % vlastního kapitálu III. Poměrná – není žádný vlastník s rozhodujícím vlivem. CP = poměrná část aktiv a závazků

Zákon o účetnictví rozlišuje tři druhy účetních závěrek: 1. řádná, 2. mimořádná, 3. mezitímní. Řádná účetní závěrka se vyhotovuje jednou ročně, a to k poslednímu dni účetního období. Ve všech ostatních případech jde o mimořádnou. Dochází tomu v případě, že se sestavuje účetní závěrka ke dni předcházejícímu dnu vstupu do likvidace, ke dni předcházejícímu den účinnosti prohlášení konkurzu. Den, ke kterému dochází k účetní závěrce je označován


30

rozvahovým dnem. Podle zvláštních právních předpisů může podnik sestavit účetní závěrku v průběhu účetního období, aniž uzavírá účetní knihy. V takovém případě se jedná o mezitímní účetní závěrku. [3]

4.2.4

Uzavření účetních knih

Uzavření účetních knih předchází účetní závěrce. Znamená převod konečných stavů výsledkových účtů na vrub (náklady) a ve prospěch (výnosy) účtů skupiny 71 – Účet zisků a ztrát a konečný převod zůstatků rozvahových účtů na vrub (zůstatky účtu aktiv) a ve prospěch (zůstatky účtů pasiv) konečného účtu rozvažného v účtové skupině 70 – Účty rozvažné. Ve finančním účetnictví je nutné rozlišovat mezi pojmy účetní uzávěrka a účetní závěrka. Účetní uzávěrka představuje proces pouze uzavření účtů za dané účetní období, zatímco účetní závěrka představuje sestavení účetních výkazů a příloh k účetní závěrce. Uzavření účtů a tím i účetních knih za dané účetní období předchází inventarizace. [5] Problematika inventarizace je upravena v části páté zákona o účetnictví, jedná se o ustanovení § 29 a § 30. Účetní jednotky zjišťují inventarizací stav veškerého majetku a závazků a ověřují, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků. Zda nejsou dány důvody pro účtování o opravných položkách, rezervách či oprávkách.

4.2.5 Ověřování účetní závěrky auditorem Ověřování účetní závěrky auditorem se řídí § 20 zákona o účetnictví. Řádnou a mimořádnou účetní závěrku podle tohoto zákona, jsou povinny mít ověřenu auditorem akciové společnosti, pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jedno ze tří uvedených kritérií: 1.

aktiva celkem více než 40 mil Kč; aktivy celkem se pro účely tohoto zákona rozumí úhrn zjištěný z rozvahy v ocenění neupraveném o položky podle § 26 odst. 3,


2.

31

roční úhrn čistého obratu8 více než 80 000 000 Kč; ročním úhrnem čistého obratu se pro účely tohoto zákona rozumí výše výnosů snížená o prodejní slevy a dělená počtem započatých měsíců, po které trvalo účetní období a vynásobená dvanácti,

3.

průměrný přepočtený stav zaměstnanců v průběhu účetního období více než 50, zjištěný způsobem stanoveným na základě zvláštního právního předpisu.

Ostatní obchodní společnosti a družstva, pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň dvou ze tří kritérií. Zákon o účetnictví rovněž stanovuje povinnost ověření auditorem i v případě sestavování konsolidované účetní závěrky. Povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem mají rovněž organizace na základě speciálních zákonů: -

pojišťovny podle zákona č. 185/1991 Sb. o pojišťovnictví,

-

politické strany, podle zákona č. 424/1991 Sb.,

-

banky a spořitelny, podle zákona č. 21/1991 Sb.,

-

obce podle zákona č. 367/90 Sb.,

-

státní podniky podle zákona č. 111/1990 Sb.,

-

investiční společnosti a investiční fondy podle zákona č. 240/92 Sb.,

-

emitenti veřejně obchodovatelných cenných papírů, zákon č. 600/92 Sb.,

-

Česká národní banka podle zákona č. 6/93 Sb. o ČNB a další organizace, pokud povinnost auditované závěrky stanoví zákon.

4.3 Účetní závěrka podle Mezinárodních standardů Mezinárodní systém účetní výkaznictví (IFRS = International Financial Reporting Standards, dříve IAS = International Accounting Standards) je souborem mezinárodních směrnic pro vedení účetnictví a sestavování účetních závěrek. Tyto standardy sestavuje 8

Čistý obrat znamená souhrn veškerých výnosů z účtové třídy 6


Rada

pro

Mezinárodní

účetní

standardy

(International

32

Accounting

Standards

Board = IASB), dříve International Accounting Standards Committee (IASC). Cílem těchto směrnic je dosažení vysoké míry srovnatelnosti a transparentnosti účetních závěrek v celosvětovém rozsahu. Na rozdíl od tradičního zaměření kontinentálních evropských účetních standardů kladou IAS důraz na zjištění „fair value“ (reálné hodnoty podniku), tedy informace důležité na jedné straně pro akcionáře a na straně druhé pro věřitele. Vedle evropských mezinárodních direktiv pro účetnictví stojí obecně uznávané principy amerického výkaznictví GAAP = Generally Accepted Accounting Principles, kterémi se řídí i americký peněžní systém burzy. KRUPOVÁ (2005) říká, že existují dílčí odlišnosti mezi úpravou US GAAP a IAS/IFRS. Z globálního hlediska lze říci, že oba systémy jsou postaveny na podobných principech a podobné metodologii.

Zákon o daních z příjmů hovoří v §23 o tom, že základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období, upravený podle následujících odstavců. Pro zjištění základu daně se vychází z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta), a to vždy bez vlivu Mezinárodních účetních standardů, u poplatníků, kteří vedou účetnictví. Poplatník, který sestavuje účetní závěrku podle Mezinárodních účetních standardů, pro účely tohoto zákona použije k zjištění výsledku hospodaření zvláštní právní předpis (V ČR české daňové zákony).

4.3.1 Účetní výkazy Veškeré společnosti veřejně obchodované na burzách EU jsou od 1. ledna 2005 povinny vykazovat své konsolidované finanční výkazy v souladu s IFRS. V praxi se tedy jedná o účetní závěrky všech těchto společností za rok 2005. Sestavování a zveřejňování účetní závěrky se řídí Mezinárodním standardem IAS 1, přičemž problematika výkazu Cash flow je upravena v IAS 7.


33

Sada výkazů účetní závěrky podle Mezinárodních účetních standardů obsahuje: 1. Rozvahu; 2. Výsledovku; 3. Výkaz zahrnující buď všechny změny ve vlastním kapitálu nebo změny ve vlastním kapitálu jiné než ty, které vyplývají z kapitálových transakcí s vlastníky a distribuce vlastníkům; 4. Výkaz CF; 5. Účetní politiky a vysvětlující přílohu.

4.3.1.1 Rozvaha Základními prvky rozvahy jsou aktiva, závazky a vlastní kapitál. Aktiva (Assets) jsou ekonomickým zdrojem, kontrolovaným podnikem, který je výsledkem minulých událostí a od kterého se očekává budoucí ekonomický prospěch pro podnik. Pro uznání aktiv je podmíněno budoucím ekonomickým prospěchem, který má být dostatečně jistý. Aktivum musí být spolehlivě ocenitelné. Závazek (Liability) je součastná povinnost podniku, která vznikla jako důsledek minulých události. Úbytek zdrojů, přinášející ekonomický prospěch, je dostatečně jistý. Vlastní kapitál (Equity) je zbytková část aktiv po odečtení všech dluhů podniku. Podle Mezinárodního účetního standardu IAS 1 – Sestavování a zveřejňování účetní závěrky, by rozvaha měla obsahovat minimálně tyto řádky: [1] a.

pozemky, budovy, zařízení,

b.

nehmotná aktiva,

c.

finanční aktiva s výjimkou částek uvedených pod písmenem d, f, g,

d.

investice účtované ekvivalenční metodou,

e.

zásoby,

f.

obchodní a jiné pohledávky,

g.

peníze a peněžní ekvivalenty,

h.

obchodní a jiné závazky,

i.

daňové dluhy a aktiva, dle IAS 12 – Daně ze zisku,

j.

rezervy,


k.

dlouhodobé dluhy spojené s úrokem,

l.

menšinový podíl,

m.

investice do nemovitostí,

n.

biologická aktiva,

o.

závazky a aktiva plynoucí ze splatné daně.

34

Při sestavování rozvahy podle Mezinárodních účetních standardů bývá zvykem, že rozvaha je velmi stručná, protože detail bývá uveden v příloze. Firmy sestavující rozvahu dle těchto standardů mohou mít strukturu rozlišnou.

4.3.1.2 Výsledovka Základními prvky výsledovky jsou výnosy (Income) a náklady (Expenses). Výnosy jsou zvýšením ekonomického prospěchu, které se projeví buď zvýšením aktiv nebo snížením dluhů, a k němuž dochází v průběhu účetního období jiným způsobem než vkladem vlastníků. Náklady jsou snížením ekonomického prospěchu, které se projeví úbytkem nebo snížení aktiv nebo zvýšením dluhů, které vede v účetním období k poklesu vlastního kapitálu jiným způsobem než jeho odčerpáním vlastníky. Mezinárodní účetní standardy uvádějí také pojmy zisky – přírůstky (Gains) a ztráty – úbytky (Losses). Pojem income zahrnuje pojem revenues (výnosy) a pojem gains (zisky). Pojem expenses zahrnuje náklady i taky ztráty. Výnosy (Revenues) a náklady (Expenses) jsou výsledkem výdělkového procesu společnosti, vyplývající z hlavní činnosti a vykazují se hrubé. Naopak zisky (Gains) se vykazují v čitém vyjádření. Informace, které by měly být vykazovány ve výsledovce dle Mezinárodního standardu IAS 1: a. výnosy – tržby, b. výsledky provozních činností, c. finanční náklady, d. podíly na zisku nebo ztrátě přidružených a společných podniků použitých pomocí ekvivalenční metody, e. daňové náklady,


35

f. zisk nebo ztráta z provozní činnosti, g. mimořádné položky, h. menšinový podíl, i. čistý zisk nebo ztráta za období. Mezinárodní účetní standardy umožňují sestavit účetní závěrku podle druhů nebo podle účelu. Typ výsledovky si volí společnost sama. 1. Druhová Ve druhové výsledovce jsou náklady agregovány v závislosti na jejich povaze (například odpisy, přepravní náklady, mzdy, náklady na reklamu) nejsou přerozdělovány podle různých funkcí v podniku. Používá se spíše u malých podniků. Mezinárodní standardy uvádí, že změna stavu hotových výrobků a nedokončené výroby v průběhu období znamená úpravu výrobních nákladů. V Českých standardech je to chápáno jako výnos. Jde o jeden z rozporů mezinárodního a českého standardu. 2. Účelová Účelová výsledovka klasifikuje náklady podle jejich funkce jako náklady na prodej, odbytové náklady a administrativní aktivity. Toto vykazování často poskytuje uživatelům více informací než podle druhů. Typické položky účelové výsledovky: -

tržby a jiné provozní výnosy,

-

náklady na prodané zboží,

-

odbytové náklady,

-

administrativní náklady,

-

jiné náklady,

-

jiné výnosy,

-

finanční náklady.

4.3.1.3 Výkaz peněžních toků Výkaz peněžních toků (CF) je oproti všem ostatním složkám účetní závěrky řešen samostatným standardem (č. 7) a vyjadřuje, zda-li zdrojem peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů pro činnost podniku byla interní výdělečná činnost nebo externí


36

zdroje ve formě výpůjčky nebo emise cenných papírů a zároveň říká, jak tyto prostředky byly použity k pořízení dlouhodobého či krátkodobého majetku, ke splacení dluhů nebo k výplatě dividend a podobně. K sestavení výkazu cash flow se mohou použít dvě metody, to se týká provozní činnosti [1]: 1. Přímá metoda – zobrazuje ve výkazu peněžních toků hlavní kategorie hrubých peněžních příjmů a hrubých peněžních výdajů. Informace, které se týkají hlavních kategorií, mohou být získány jednak z účetních záznamů společnosti nebo úpravou výnosů a nákladů (změna stavu zásob, pohledávek či závazků). 2. Nepřímá metoda – zobrazuje ve výkazu čisté peněžní toky z provozních činností, které se získávají úpravou čistého zisku nebo čisté ztráty o dopady nepeněžních transakcí (odpisů, tvorby a čerpání rezerv, nerealizovaných kursových rozdílů, podíly na nepeněžních ziscích, minoritní zisk či ztrátu), o dopady časového rozlišení minulých nebo budoucích peněžních toků z provozní činnosti (změna stavu zásob) a o dopady všech ostatních položek, které jsou spojeny s investičními činnostmi nebo s financováním.

Mezinárodni standardy dávají přednost přímé metodě. Však v praxi je častěji užívaná metoda nepřímá. Konečná volba je na účetní jednotce. Při sestavování zbylých dvou částí Cash Flow, tj. investičních činností a činností spojených s financování, se používá metoda přímá. Standard IAS 7 říká, že společnost by měla vykazovat odděleně hlavní kategorie hrubých peněžních příjmů a hrubých peněžních výdajů, které vznikají z činností investičních a finančních až na několik výjimek. Mezinárodní účetní standardy nestanovují povinný formát, jak má výkaz vypadat, pouze doporučení.

4.3.1.4 Výkazy o změnách ve vlastním kapitálu Tento výkaz obvykle osahuje položky jako základní kapitál, emisní ážio, fond z přecenění, fond z přepočtů cizích měn, kumulovaný zisk.


37

4.3.1.5 Příloha k účetní závěrce Příloha velmi detailně doplňuje účetní výkazy. Komora certifikovaných účetních doporučuje sestavení přílohy podle následujícího pořadí: 1. prohlášení o shodě s Mezinárodními standardy, 2. prohlášení o oceňovacích základnách a aplikovaných účetních politikách, 3. podklady k jednotlivým položkám výkazů, 4. jiná zveřejnění (nejistoty, závazky, politiku řízení rizik, aj.).

4.3.2 Mezinárodní účetní standardy Účetní závěrku nelze chápat odděleně. V IAS 1,7 se prolíná řada dalších předpisů. Pro správné sestavení účetní závěrky je nezbytné znát zásady a přepisy vyjádřené v ostatních Mezinárodních účetních standardech. Nyní už jen velmi stručně se budu zabývat některými standardy, které společností ČZUB byly přijaty. Rozbor všech standardů by mnohonásobně přesáhl rozsah této práce.

4.3.2.1

IAS 17 Leasingy

Podle IFRS musí být finanční leasing aktivován ve finančních výkazech nájemce spolu s odpovídajícím závazkem. Naopak podle českého práva se o tomto leasingu účtuje jako o operativním, kdy nájemce neaktivuje pronajaté aktivum v účetnictví a leasingové splátky účtuje do nákladů. Odlišný je i způsob účtování transakce prodeje a zpětného leasingu. Zisk a ztráta realizovaná nájemce z prodeje a zpětného leasingu se podle IFRS účtuje v závislosti na charakteru leasingové smlouvy (finanční nebo operativní leasing). Podle českých standardů se zisk a ztráta realizovaná z prodeje a zpětného leasingu obecně vykazuje k momentu, kdy k ní dojde. Pronajímatele vykazují aktiva držená v rámci finančního leasingu jako pohledávky v rozvaze a prezentují je jako pohledávku v částce rovnající se čisté finanční investici do leasingu. Nájemci vykáží ve své rozvaze finanční leasing jako aktiva a závazky v částkách rovnajících se reálné hodnotě najatého majetku na počátku leasingu. [18]


38

4.3.2.2 IAS 2 Zásoby V tomto bodě standardy IFRS a české účetní standardy neobsahují výrazné odlišnosti. Výjimka nastává pouze u účtování režijních nákladů při oceňování vlastní výroby.

4.3.2.3

IAS 8 Zásadní chyby a změny v účetních politikách

Cílem tohoto standardu je stanovit kritéria pro výběr a změny účetních politik, spolu s účetním řešením a zveřejněním změn, odhadů a oprav chyb. Celkovým záměrem je zvýšit spolehlivost účetních závěrek podniků a zajištění srovnatelnosti. České standardy se touto problematikou nezabývají (ovlivní to až výkaz zisku a ztráty za běžné období).

4.3.2.4

IAS 10 Události po rozvahovém dni

IFRS dávají důraz na skutečnosti po rozvahovém dni, které přispějí k objasnění situace a aby byly zahrnuty do účetní závěrky. Podle české úpravy mají účetní jednotky povinnost uvádět stav ke konci rozvahového dne. Standardy finančních nástrojů, které se standardem IAS 10 souvisí například IAS 32 - Zveřejňování a vykazování nebo IAS 39 - Účtování a oceňování poskytují řadu zajímavých příkladů a informací jak rozlišovat události upravující účetní závěrku.

4.3.2.5

IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení

Tato úprava se v mnohém liší od českých standardů. Podle publikace Comparison, jež bylo vypracováno ministerstvem financí a auditorskou společností Ernst&Young, IFRS obecně zaujímá pohled ve vztahu k podstatě transakce. Rozdíl mezi uvedením aktiva do používání pak vyvolává rozdíly, že úrok může být kapitalizován k různým datům, odpisy se liší a čistá účetní hodnota je různá. Podle IFRS do tohoto standardů jsou zahrnuty i náhradní díly, které české standardy berou jako zásoby. Jakákoliv položky z IAS 16 je zde zahrnuta, jen pokud splňuje podmínku, že její pořizovací náklad lze spolehlivě změřit a že podnik z ní bude mít ekonomický zisk. Opravy a údržby jsou účtovány do nákladů. Pokud výdaj zahrnuje významnou část aktiva, pak může být zaúčtována jako část dlouhodobého aktiva, pokud však splní kritérium vykázání jako dlouhodobého majetku. Problematika technického zhodnocení se s českou neshoduje. [18]


39

4.3.2.6 IAS 21 Dopady změn směných kurzů cizích měn Podle IFRS je podstatné správně určit měnu subjektu a přepočítat částky uvedení v cizí měně na částky do vykazované měny. Podle českých standardů je funkční měnou pro vykazování česká měna. Při přepočtu položek nepeněžní povahy k rozvahovému dni požaduje IFRS historický kurz a podle českého práva užije kurz rozvahového dne. IFRS se zabývá převodem transakcí cizích měn v rámci skupiny.

4.3.2.7

IAS 24 Zveřejnění spřízněných stran

Cílem tohoto standardu je informovat, aby uživatelé účetní závěrek byli upozorněni na situaci vyplývající z přízněných stran.

4.3.2.8

IAS 33 Zisk na akcii

Základní zisk na akcii je vypočten jako podíl čistého zisku nebo ztráty za účetní období připadající na akcionáře společnosti.

4.3.2.9

IAS 36 Snížení hodnoty aktiv

V zásadě platí, že ke snížení hodnoty aktiva dochází tehdy, pokud účetní jednotka nebude užíváním ani prodej aktiva schopna získat zisk. České právo podobnou úpravu nezná.

4.3.2.10 IAS 38 Nehmotná aktiva IFRS zakazují aktivaci nehmotných výsledků výzkumu, kriteria jsou mnohem přísnější a podrobnější než české. Nehmotné aktivum musí splňovat podmínky, že je oddělitelné, tj. může být pronajato, směněno, převedeno a to buď samostatně nebo spolu se souvisejícím kontraktem, aktivem či závazkem. Nehmotné aktivum může vyplývat ze smluvních nebo jiných práv a to i bez převoditelné nebo oddělitelné podmínky. Zřizovací výdaje podle IFRS neodpovídá definici nehmotných aktiv. O nehmotné aktivum jde jen tehdy, jestliže je pravděpodobné, že do podniku poplyne z něho ekonomický prospěch a lze spolehlivě vyjádřit náklady na jeho pořízení. [18]


5

40

VLASTNÍ PRÁCE

Pro aplikaci teoretických poznatků jsem si zvolila společnost Česká zbrojovka a.s., Uherský Brod. Akciová společnost patří mezi velmi významné české firmy. V současné době představuje jednoho z největších světových producentů ručních zbraní, což je také podloženo prodejem do přibližně 100 zemí světa. Podoba účetnictví je ovlivněna řadou povinností, které společnost má k burze, k správci daně, k závazkům České republiky v EU. Jako společnost kótovaná na burze cenných papíru má povinnosti k burze vyplývající ze zákona č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu. Podle §23a zákona o účetnictví musí sestavit účetní závěrku dle Mezinárodních účetních standardů v konsolidaci. Další závazky jí vyplývají ze skutečnosti, že je mateřskou firmou tří společností. V neposlední řadě je zde nutnost stanovovat základ daně z příjmů podle českého zákona o daních z příjmů č. 586/1992 Sb. ve znění pozdějších předpisů. Tyto povinnosti vyvolávají mnohdy asymetrické informace. Proto zpracování finančních údajů ČZUB není zrovna snadná záležitost. K účelům srovnání přechodu z českých účetních standardů na mezinárodní jsem využila výkazů sestavených k datu 31.12.2005. Jelikož údaje za rok 2006 byly ověřeny a následně zpřístupněny až v květnu roku 2007 uvádím pouze základní data tohoto roku. Účetní závěrka, kterou se zabývám v této práci, je zpracovávána jako nekonsolidovaná splňující požadavky mezinárodních účetních standardů s ohledem na daňovou povinnost v souladu s českými daňovými přepisy. Pro mnoho českých podniků i pro ČZUB se stal přechod na Mezinárodní účetní standardy tématem roku 2004. Tato práce zaměřena na přípravné práce účetní jednotky na audit účetní závěrky z pohledu roku 2004 a 2005. Tedy i diplomová práce na téma významu auditu účetní závěrky bude zahrnovat vlivy přechodu IFRS. Zhodnotit přípravu účetní jednotky na audit vyplývá z cíle práce. Na porovnání nejvýznamnějších změn způsobených přechodem se zaměřím v poslední kapitole.


41

Je důležité upozornit na oblasti, jimiž se podniky přecházející na IFRS musí zabývat, získat základní orientaci v problémech, které při přechodu na IFRS mohou nastat. Uvědomit si, že přechod na IFRS znamená mnohem více než formální přepočítání číselných údajů, jde o novou filozofii. Přechod na IFRS znamená změnu elementárních účetních zásad. Naučit se nový jazyk a nový způsob práce. Pro mnoho společností proto přechod na IFRS znamená zásadní změny, které zasáhnou všechny obchodní transakce od vztahů s investory až po každodenní postupy a mohou ovlivnit nejen životaschopnost některých výrobků, ale i vykazovanou ziskovost celého podniku.

5.1

Základní údaje o společnosti

Akciová společnost Česká zbrojovka se sídlem v Uherském Brodě zapsána do obchodního rejstříku vedeného Krajským soudem v Brně dne 25. dubna 1991. Hlavním předmětem činnosti společnosti je výroba a prodej loveckých a sportovních zbraní pro policejní a vojenské účely, vyrábí díly a sestavy pro letecký a automobilový průmysl a speciálního nářadí pro strojírenskou výrobu. ČZUB má tři dceřiné společnosti: CZ Export Praha s.r.o., CZ-USA v Kansas city a na Slovensku Union CS Martin, s.r.o. Pro zlepšování kvality a vlastností zbraní každoročně investuje značné finanční objemy na nákup špičkové technologie, zejména v oblasti numericky řízených obráběcích strojů a výpočetní techniky. Každoročně přichází na trh s novými výrobky. Společnost je s 84,20 % akcií ve vlastnictví jedné společnosti, ostatní akcionáři vlastní 15,80 % akcií. Žádný z ostatních akcionářů nevlastní více než 10 % akcií společnosti.


5.2

42

Východiska pro zpracování účetní závěrky

V této kapitole vycházím z podkladů ČZUB, které mi byly poskytnuty. Účetní závěrka společnosti je zpracována v souladu s Mezinárodními standardy účetního výkaznictví (IFRS), které zahrnují jak předpisy vydávané Radou pro Mezinárodní účetní standardy a interpretace Výboru pro interpretace Mezinárodních standardů účetního výkaznictví (IFRIC), tak původní Mezinárodní účetní standardy (IAS). Ze zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v platném znění, vyplývá, že od 1. ledna 2005 je společnost povinna připravit účetní závěrku v souladu s IFRS, které byly přijaty EU (Nařízení ES č. 16906/2002). Společnost je emitent cenných papírů registrovaný na regulovaném trhu s cenných papírů a v souladu s IFRS 1 je datem přechodu na IFRS leden 2004. Společnost přijala k datu přechodu na Mezinárodní výkaznictví revidované a nové účetní standardy IAS 1, 2, 8, 10, 16, 17, 21, 24, 27, 33, 36, 38, 39 a IFRS 3, 5. Tyto uvedené standardy byly také použity pro vykázání srovnatelného období 2004, jejíchž účinnost je k 1. lednu 2005. Dále byly přijaty standardy s pozdější účinností IFRS 6 (účinný od ledna 2006), interpretace IFRIC 4, 5, (účinný od ledna 2006). Doposud společnost nepřijala některé standardy a interpretace (které nejsou po datu účinnosti). Jde o IFRS 7, 8. IAS 30, 32 a dodatek k IAS 1, interpretace IFRIC 7, 8, 9, 10, 11, 12. Položky obsažené v účetní závěrce jsou oceněny měnou, která nejlépe zobrazuje ekonomickou podstatu zásadních událostí a okolností týkajících se daného subjektu. Účetní závěrka je vyjádřena v českých korunách, což je funkční měna i měna vykazování společnosti. Příprava a přechod na IFRS byl pro ČZUB náročný zejména v bodech týkajících se majetku. Problematika leasingu a snížení hodnoty aktiv přinesla řadu komplikací. Vlivem


43

IAS 36 - Impairment9 došlo ke snížení hodnoty aktiv o 150 484 tis. Kč, což se odrazilo

v nákladech (559xx1), v konečném důsledku v provozním výsledku hospodaření a došlo k prohloubení ztráty za rok 2006. Nyní se budu zabývat jednotlivým východisky a účetními standardy pro zpracování účetní závěrky.

5.2.1 Majetek podniku ČZUB Dlouhodobý nehmotný majetek (DNM) společnost oceňuje pořizovací cenou, která zahrnuje cenu pořízení a náklady s pořízením související. Odpisy provádí lineárně do nákladů (551) na základě předpokládané doby životnosti nehmotného majetku, která obvykle nepřesahuje pět let.. Odpisy jsou vykázány na řádku – Odpisy - ve výkazu zisku a ztráty. Dlouhodobý hmotný majetek (DHM) pořízen koupí je oceňován v pořizovacích cenách. Hmotná aktiva vyrobená ve vlastní režii, společnost oceňuje vlastními náklady (přímé materiálové náklady, mzdové a výrobní režie). Odpisy jsou vypočteny na základě pořizovací ceny a předpokládané doby životnosti příslušného majetku. Společnost podle vnitřní politiky dělí majetek do několika skupin takto: -

pozemky, nedokončený dlouhodobý majetek a sbírka zbraní se neodepisují,

-

budovy, haly a stavby 16 –50,

-

stroje, přístroje a zařízení 8 –25,

-

dopravní prostředky 4 –17,

-

inventář 4 –20.

Drobný hmotný majetek (DMh) je v rozvaze vykázán jako materiál. Do nákladů je účtován a vykázán jako spotřeba materiálu okamžikem výdeje do používání.

9

Z důvodu nepříznivého vývoje na trzích a zejména kurzu dolaru nedosáhl v roce 2006 segment výroby

zisku. Proto podle IAS 36 muselo dojít ke snížení hodnoty aktiv související s výrobou v částce 150 484 tis. Kč.


5.2.1.1

44

Snížení hodnoty aktiv

Snížení hodnoty aktiv (Impairment of fixed assets) se provede k rozvahovému dni na aktivech, jestliže dlouhodobě nedochází k vytváření zisku. Společnost je pak povinna provést pravidelné roční testování snížení hodnoty majetku, odhadne tzv. zpětně získatelnou částku, která se rovná reálné hodnotě aktiva. Pro zjištění zpětně získatelné částky ČZUB použila reálnou hodnotu aktiv sníženou o náklady na prodej, neboť je vyšší než hodnota z užívání. Reálná hodnota aktiv byla stanovena na základě nezávislého znaleckého posudku, který ocenil vybraná aktiva. Jestliže je účetní hodnota aktiva vyšší než zpětně získatelná částka, dochází ke snížení hodnoty aktiva a ta se sníží na zpětně získatelnou částku. Při určování hodnoty z užívání se očekávané peněžní toky diskontují na svou současnou hodnotu sazbou před zdaněním, která odráží aktuální tržní hodnocení časové hodnoty peněz a rizika specifická pro dané aktivum. Ztráty ze snížení hodnoty účtují do nákladů. Společnost dále vždy k rozvahovému dni posuzuje také to, zda existují nějaké známky, že dříve zaúčtované ztráty ze snížení hodnoty již neexistují. Dříve zaúčtovaná ztráta ze snížení hodnoty bude zrušena pouze v případě, že od jejího posledního zaúčtování došlo ke změně v účetních odhadech, z nichž se při stanovení zpětně získatelné částky vycházelo. Při sestavování účetní závěrky podle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví je třeba, aby vedení společnosti učinilo odhady a použilo předpoklady, jež mají dopad na vykazovaná aktiva a pasiva a na zveřejnění budoucích možných aktiv a pasiv ke dni rozvahy a na vykazované výnosy a náklady v průběhu účetního období. Skutečné výsledky se mohou od těchto odhadů lišit. Níže jsou uvedeny odhady a nejistoty, které mohou mít významný dopad na vykázané aktiva a závazky v následujícím období. Jde o výše zmiňované vliv snížení hodnoty aktiv a vliv podílu v dceřiné společnosti CZ-USA. V případě nepříznivého vývoje v USA nebo poklesu kurzu dolaru, by společnost byla nucena tento fakt zohledňovat opětným snižováním hodnoty majetku s dopadem do výsledku hospodaření budoucích období. Hmotný majetek byl snížen o 133 579 tis. Kč, DNM o částku 6 821 tis. Kč a pohledávky 10 084 tis. Kč to vše vlivem Mezinárodního účetního standardu IAS 36.


5.2.1.2

45

Leasingy

Majetek pořízený formou leasingu, veškerá rizika a výhody plynoucí z vlastnictví majetku přecházejí na společnost, majetek se kapitalizuje (zvyšuje se pořizovací cena majetku) a následně se odepisuje po dobu předpokládané doby použitelnosti. Současná hodnota příslušného leasingového závazku je odpovídajícím způsobem uvedena v dlouhodobých nebo jiných závazcích. Úroková složka leasingového závazku je účtována do nákladů tak, aby úroková sazba byla konstantní po celou dobu trvání závazku. Leasing, u něhož si pronajímatel ponechává v podstatě všechna rizika i užitky spojené s vlastnictvím majetku, je klasifikován jako operativní leasing. Splátky operativního leasingu se vykazují ve výkazu zisku a ztráty jako náklad rovnoměrně po dobu trvání nájmu.

5.2.1.3

Zásoby

Zásoby se oceňují v pořizovacích cenách, nebo v čisté realizovatelné hodnotě, je-li nižší. Pořizovací cena zásob zahrnuje náklady na jejich pořízení včetně nákladů s pořízením souvisejících (náklady na přepravu, clo, provize, atd.). Vlastní výrobky a nedokončená výroba se oceňují skutečnými náklady na nákup (materiál) a náklady na přeměnu, které zahrnují přímé mzdové náklady a část výrobní režie odpovídající normální výrobní kapacitě, bez úroků. Snížení ocenění zásob na úroveň čisté realizovatelné hodnoty je vykázáno ve výsledku hospodaření příslušného období.

5.2.2 Finanční aktiva a závazky Finanční aktiva ČZUB při prvotním zaúčtování oceňuje pořizovací cenou, která se rovná reálné hodnotě částky vydané za jeho pořízení zvýšené o přímé náklady s pořízením související. Finanční aktiva a finanční závazky se vykazují v rozvaze společnosti v okamžiku, kdy společnost uzavře smlouvu o poskytnutí finančního nástroje. Pohledávky oceňuje ve jmenovité hodnotě snížené o hodnotu nedobytých pohledávek. Opravné položky snižující hodnotu pohledávek tvoří společnost na základě analýzy pohledávek po splatnosti a jejich tvorba či rozpuštění je vykázána v období, ve


46

kterém je nedobytnost zjištěna. Peněžní ekvivalenty jsou krátkodobé, vysoce likvidní investice. Realizovatelná finanční aktiva jsou finanční aktiva, která jsou vykázána v reálné hodnotě, nerealizované zisky a ztráty se účtují do vlastního kapitálu, a to až do okamžiku prodeje nebo dojde-li k zjištění o trvalé snížení hodnoty investice. V tomto okamžiku jsou kumulované zisky či ztráty dříve vykázané ve vlastním kapitálu zaúčtované do výsledku hospodaření za dané období. V souladu s IAS 27 (Konsolidovaná účetní závěrka a investice do dceřiných podniků) vykazuje společnost v nekonsolidované účetní závěrce investice do dceřiných podniků při jejich pořízení v pořizovací ceně. Bankovní úvěry a půjčky jsou při pořízení zaúčtovány v ceně pořízení, která představuje reálnou hodnotu přijatého plnění bez emisních resp. podobných nákladů spojených půjčkou. Úrokové náklady se vykazují ve výsledku hospodaření běžného roku a nejsou součástí hodnoty majetku.

5.2.3 Transakce v cizích měnách Transakce v cizí měně se přepočítávají na české koruny aktuálním kurzem platným k datu transakce. Peněžní aktiva a pasiva uvedená v cizí měně se přepočítávají kurzem platným k rozvahovému dni. Kurzové zisky a ztráty se účtují do výnosů, resp. nákladů běžného roku. Pro nepeněžní aktiva oceňovaná reálnou hodnotou se používá kurz k datu zjištění reálné hodnoty. Při snížení hodnoty aktiv je použit kurs k datu stanovení snížené hodnoty.

5.2.4 Vlastní kapitál Podle obchodního zákoníku společnost vytváří rezervní fond ze zisku nebo z příplatků společníků nad hodnotu vkladů. Rezervní fond ve výši 5% z čistého zisku až do výše 20% základního kapitálu. Takto vytvořené zdroje se mohou použít jen k úhradě ztráty.

5.2.5 Rezervy O rezervách se účtuje pouze tehdy, jestliže je současná povinnost (smluvní nebo mimosmluvní) důsledkem skutečnosti, k níž došlo v minulosti, a jestliže je vysoce pravděpodobné, že společnost bude nucena ke splnění této povinnosti čerpat zdroje, z nichž jí plyne ekonomický přínos, a pokud je možné spolehlivě odhadnout výši tohoto


47

závazku. Společnost tvoří zejména rezervy na soudní spory, na smluvní pokuty a na garanční opravy.

5.2.6 Výnosy O výnosech se účtuje v rozsahu, v jakém je pravděpodobné, že společnosti poplyne z transakce budoucí ekonomický přínos, pokud významná rizika i užitky spojené s vlastnictvím zboží byla převedena na kupujícího a je možné výnosy spolehlivě vyčíslit. Výnosy ze služeb se vykazují v okamžiku poskytnutí konkrétní služby. Provozní výsledek hospodaření uvedený v přiloženém výkazu zisků a ztrát představuje zisk před zdaněním, před zohledněním nákladových a výnosových úroků, veškerých kurzových rozdílů a ostatních finančních nákladů a výnosů (zejména bankovní poplatky) a před zaúčtováním splatné a odložené daně. Výnosy společnosti lze rozdělit do tří skupin. Výroba loveckých a sportovních zbraní se nejvíce podílí na výnosech více jak 2/3. Výroba dílů pro automobilový průmysl zaujímá necelých 15 % podílu na výnosech a zbývající část tvoří ostatní výroba. Z pohledu zemí, více jak polovina výnosu je realizována v České republice a potažmo v Evropě, Amerika a ostatní neevropské země zaujímají na výnosech průměrně 40 %.

5.2.7 Daně Společnost počítá daň z příjmu právnických osob v souladu s českými daňovými přepisy. Vychází z výsledku hospodaření společnosti stanoveného podle národních účetních předpisů a upraveného o trvale nebo dočasně daňově neuznatelné náklady a nezdaňované výnosy. Společnost měla splatnou daň z příjmů k 31. 12. 2006 a 2005 vypočtena z účetního zisku upraveného o některé položky, které jsou pro daňové účely neuznatelné, resp. nezdanitelné, za použití sazby 24 % a 26 %. Výpočet odložené daně je založen na závazkové metodě a rozvahovém přístupu a vychází ze všech přechodných rozdílů, tj. rozdílů mezi daňovou základnou aktiv, popř. pasiv a jejich účetní hodnotou, které existují k rozvahovému dni. Odložené daňové pohledávky a závazky se oceňují sazbami daně, které by měly podle předpokladů platit pro období, v němž bude realizována pohledávka nebo uhrazen závazek, přičemž se vychází ze


48

sazeb (a daňové legislativy), které byly k rozvahovému dni uzákoněny nebo alespoň předběžně přijaty. Rozdíly mezi zůstatkovou hodnotou majetku a závazků z hlediska účetnictví a z hlediska stanovení základu daně z příjmů, které vedou ke vzniku odložené daňové pohledávky (závazku), jsou následující: dopad v rozvaze v pasiva odložená daňová pohledávka, odložený daňový závazek v aktivech.

5.3

Účetní výkazy ČZUB

Tabulka 1: Výkaz zisku a ztráty sestaven podle IFRS k datu 31. 12. 2006 Výkaz zisků a ztrát údaje v tis. Kč Prodej výrobků a služeb

2004

2005

2006

1 127 167

1 211 999

1 138 808

25 152

46 098

51 015

1 152 319

1 258 097

1 189 823

Ostatní provozní příjmy

13 760

8 940

11 109

Změna stavu zásob vlastní výroby

18 959

-105 981

-69 209

Aktivace

37 597

35 923

34 029

Spotřeba materiálu a energie

-355 429

-384 213

-394 828

Služby

-245 246

-246 788

-216 269

Náklady na zaměstnance

-440 153

-420 217

-418 119

Odpisy

-131 759

-135 150

-94 970

-19 321

-37 055

-9 839

Prodej služeb Výnosy

Ostatní provozní náklady Impairment Provozní výsledek hospodaření Úrokové výnosy Finanční náklady netto Daň z příjmů Výsledek hospodaření za účetní období

Pramen: Česká zbrojovka a.s.

-150 484 30 727

-26 444

-118 757

138

370

1 039

-54 274

-2 735

-35 503

11 932

7 971

745

-11 477

-20 838

-152 476


49

Tabulka 2: Rozvaha sestavená podle IFRS k 31. 12. 2006 Rozvaha údaje uvedené v tis. Kč

2004

2005

2006

Dlouhodobý majetek Dlouhodobý hmotný majetek Dlouhodobý nehmotný majetek Majetková účast v dceřiných společností Oběžná aktiva Zásoby

713 296 639 926 27 839 45 531 760 342 552 231

652 308 563 900 24 924 63 484 742 898 436 169

490 214 417 668 12 570 59 976 735 606 394 146

Krátkodobé pohledávky a poskytnuté zálohy

185 271

212 943

264 521

Daň z příjmu

-

-

925

Finanční deriváty Peněžní prostředky a peněžní ekvivalenty Aktiva celkem

22 840 1 473 638

93 786 1 395 206

2 805 73 209 1 225 820

Kapitál a rezervy Základní kapitál Kapitálové fondy Kumulované zisky Dlouhodobé závazky Úvěry a půjčky Ostatní dlouhodobé závazky Závazky z finančního leasingu Odložený daňový závazek Rezervy Krátkodobé závazky Závazky z obchodního styku a jiné závazky Krátkodobá část dlouhodobých úvěrů a půjček Daň z příjmu Závazky z finančního leasingu Krátkodobé úvěry a půjčky Vlastní kapitál a závazky celkem

941 519 687 494 23 042 230 983 124 865 6 500 2 120 41 882 65 627 8 736 407 254 152 304 60 800 0 19 499 174 651 1 473 638

920 681 687 494 6 735 226 452 99 079 2 500 0 38 662 42 046 15 871 375 446 157 672 47 583 15 610 20 881 133 700 1 395 206

768 205 687 494 80 711 94 459 12 500 0 32 040 34 596 15 323 363 156 178 470 33 198 26 488 125 000 1 225 820



50

Tabulka 3: Přehled o finančních tocích - Cash flow k 31. prosinci 2006 Přehled o finančních tocích - Cash flow

2004

2005

2006

údaje v tis. Kč Výsledek hospodaření z běžné činnosti před zdaněním Úpravy o nepeněžní operace: Odpis stálých aktiv Změna stavu opravných položek a rezerv Zisk z prodeje dlouhodobého hmotného majetku Nákladové úroky, netto Snížení hodnoty majetku Peněžní tok z provozní činnosti před změnami PK Změna stavu zásob Změna stavu pohledávek z obchodního styku a jiných Změna stavu závazku z obchodního styku a jiných Peněžní tok z provozní činnosti

-23 409

-28 809

-153 211

131 759 -9 520 1 689 20 348 0 120 867 -20 079 84 687 -40 777 144 698

135 150 4 293 -4 140 11 094 0 117 588 120 378 -35 843 24 423 226 546

94 970 -6 014 - 2 203 7 977 150 484 91 993 50 521 -48 590 22 564 116 488

Výdaje z plateb úroku Uhrazená daň z příjmů Peněžní toky z provozní činnosti

-20 485 -347 123 866

-11 812 -20 214 714

-9 016 -23 240 84 232

-118 298 1 120 137 0 -117 041

-77 024 4 638 718 250 -71 418

-79 166 2 430 1 039 -15 000 -90 697

-81 147 43 802 33 416 -3 929 2 896

-10 224 -1 838 -60 288 -72 350 70 946

-12 -1 015 -13 085 -14 112 -20 577

Stav PP a PE k 1. lednu

19 944

22 840

93 786

Stav PP a PE k 31. prosinci

22 840

93 786

73 786

Peněžní toky z investiční činnosti: Nabytí hmotného a nehmotného majetku Příjmy z prodeje dlouhodobého hmotného majetku Přijaté úroky a dividendy Půjčky a úvěry spřízněným osobám Čistý peněžní tok vztahující se k investiční činnosti Peněžní toky z finanční činnosti: Vyplacené dividendy Změna stavu závazků z finančního leasingu Změna stavu úvěrů a dlouhodobých závazků Čistý peněžní tok vztahující se k finanční činnosti Čisté zvýšení, resp. snížení PP a PE



5.4

51

Příprava účetní jednotky na účetní závěrku

V literární rešerši, konkrétně v kapitole 4.1.8, jsem se zabývala přípravou účetní jednotky na audit z pohledu teorie, nyní budu aplikovat teoretické předpoklady na konkrétní společnost Česká zbrojovka a.s. se sídlem v Uherském Brodě (ČZUB). Účetní závěrka musí poctivě a věrně zobrazovat finanční situaci společnosti. Zákon o účetnictví říká, že audit účetní závěrky má zjistit zda účetnictví podniku splňuje podmínku úplnosti, průkaznosti a správnosti. Úplnost znamená, zda byly zaúčtovány všechny případy ověřovaného období. Z pohledu auditora jde o způsob evidence účetních dokladů, prokazující nepřetržité účtování (například účtování o dohadných položkách, přechodných a kursových rozdílech). Společnost toto řeší interním předpisem. Průkaznost znamená doložení existence dokladů. Označení dokladů, správné popisy účetních případů, částky, datum, DUZP, podpisy osob zodpovědných. Správnost je jen tehdy, pokud nedojde k porušení ustanovení zákonů, které mají být dodržovány. Kvalitní příprava účetní jednotky na audit nejen zajišťuje hladký průběh tohoto procesu, ale uspoří čas, v důsledku i peníze, které společnost vynaloží na audit. ČZUB využívá služeb nadnárodní firmy Ernst & Young Audit & Advisory, s.r.o. patřící mezi 4 největší auditorské firmy na trhu. Za ověření účetní závěrky roku 2005 zaplatila společnost v přepočtu cca 2 700 tis. Kč10. Již jméno a prestiž auditora patřící do Velké čtyřky (dříve Velké pětky = Big five) zaručuje vysokou úroveň auditu a zároveň vyžaduje pečlivou přípravu ze strany společnosti. V souvislosti se skandálem firmy Andersen, auditorské 10

Odměna auditora 1 350 tis. Kč bez DPH -

konsolidované ÚZ, výroční zprávy a ověření zprávy o propojených osobách za rok 2005.

Odměna auditora ve výši 555 tis. Kč bez DPH ověření účetní závěrky Odměna auditora ve výši 21 900 USD (kurz 21,9) vypracování zprávy auditora o prověrce v omezeném rozsahu ve spol. CZ-USA k 31.12. 2005.


52

firmy neustále zpřísňují své požadavky, aby si zachovaly dobré jméno. Což znamená stále se zvyšující nároky na společnost. ČZUB je téměř v 85% vlastnictví jedné společnosti EXIMAT11. Podle literatury jsou primárními uživateli účetní závěrky akcionáři. Společnost pravidelně v měsíčních reportech informuje majoritního akcionáře o hospodaření společnosti, tudíž roční účetní závěrka přináší podrobné informace pro akcionáře patřící do zbývajících patnácti procent a popřípadě pro další uživatele. Společnost má řadu povinností vyplývajících z různých požadavků pro sestavení závěrky. Tyto povinnosti jsou často asymetrické. Přechodem společnosti na IAS/IFRS vede účetnictví a sestavuje závěrku podle Mezinárodních standardů, však daňová povinnost musí být vykázána podle českých standardů. Fakticky pak musí vést plnohodnotné účetnictví podle mezinárodních i českých standardů. Dále pro účely controlingu a vnitropodnikového plánování vede ještě interní účetnictví pro jednotlivé výrobní úseky. Společnost se musí řídit, při sestavování účetní závěrky, interními předpisy a harmonogramem, který je uveden v „Příkazu Generálního ředitele“. Tento příkaz má dávat vážnost všem operacím v něm uvedených. Před sestavení účetní závěrky musí účetní jednotka provést operace, které závěrce předchází – tzv. uzávěrkové operace.

5.4.1 Účetní operace před sestavení účetní závěrky

Činnosti předcházející účetní závěrky, jakožto i průběh jí samotné, je upraven vnitřním předpisem, a to „Nařízením Generálního ředitele“. Stanoví průběh účtování hospodářských

11

Komerční banka, a.s., a EXIMAT, a.s., uzavřely dne 23 listopadu 2001 smlouvu o prodeji akcií České

zbrojovky v držení KB, reprezentující 69,42 % kapitálu a hlasovacích práv. Hodnota kontraktu je 226 mil. Kč při ceně jedné akcie 473,54 Kč.


53

operací, vyúčtování, ověření a kontrola zvláštních případů, podklady pro daňová přiznání a podkladů pro komentář k účetní závěrce. Prvním krokem před účetní závěrkou je provedení inventarizace. Účetní jednotka při inventarizaci ověřuje skutečný stav majetku a závazků, zjišťuje, zda tento skutečný stav odpovídá stavu v účetnictví a zjišťuje, zda jsou majetek a závazky v účetnictví správně oceněny. Stavy se zjišťují fyzickou a dokladovou inventurou. Pro účely provedení inventarizace jsou jmenovány inventarizační komise, které jsou rozděleny do šesti okruhů (inventarizace materiálových zásob, zásob hotových výrobků, nedokončené výroby, hmotného majetku, speciálních nástrojů a drahých kovů, ostatní – ceniny, pohledávky, náklady příštích období a jiné).

Příkaz generálního ředitele Příkaz generálního ředitele stanoví jednotlivé body sestavení účetní závěrky a přesně vymezí termín, odpovědnou osobu za danou část závěrky. 1. Zajistit provedení řádné roční účetní závěrky České zbrojovky a. s. a konsolidované

účetní závěrky v termínech dle harmonogramu. Po uzavření účetních knih sestavit daňové přiznání daně z příjmu právnických osob v souladu se zákonem. 2. Současně sestavit výsledovku v souladu s českými účetními předpisy a vykázat rozdíly mezi hospodářským výsledkem dle IAS a dle českými účetními předpisy. 3. Dle IAS 1 Prezentace účetní závěrky a souvisejících standardů (zejména IAS 2, IAS 8, IAS 10, IAS 16, IAS 17) sestavit rozvahu, výsledovku, komentář k individuální účetní závěrce České zbrojovky a. s., výkaz změn vlastního kapitálu, přehled o peněžních tocích a totéž ke konsolidované účetní závěrce. 4. Identifikovat účetní zůstatkovou hodnotu nevyužívaného dlouhodobého hmotného

a nehmotného majetku. Identifikovat rozdíl v případě připraveného odprodeje dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku za nižší než účetní zůstatkovou cenu. 5. Identifikovat bezobratové, nízkoobratové a poškozené zásoby materiálu dle organizační směrnice. 6. Identifikovat a vyčíslit hodnotu rezerv společnosti a to minimálně v členění:


•

54

rezerva na probíhající nebo očekávané soudní spory, kde dle odborného názoru je předpoklad plnění ze strany ČZUB,

•

rezervy na očekávané pokuty, škody vyplývající ze smluvních závazků,

•

rezerva na náklady související se záručními a garanční opravami,

•

rezerva na závazek v souvislosti s ekologickými škodami a sanacemi,

•

rezerva na závazky vyplývající z nevyplacených odměn a odstupného zaměstnancům,

•

rezerva na nevyčerpanou dovolenou,

•

rezerva na restrukturalizační projekty – jedná se zejména o vyčíslení nákladů na ukončované činnosti, stěhování a reorganizace významné části podniku, převádění výrob a činností, vyplácení odstupného zaměstnancům a jiné.

7. Identifikovat problémové pohledávky po lhůtě splatnosti, případně pohledávky, kde jsou informace, že zákazník bude mít problémy s úhradou. K těmto pohledávkám vytvořit adekvátní výši opravné položky. 8. Identifikovat smluvní ujednání, kde je na základě současných znalostí a skutečností známá výše nevýhodně uzavřené smlouvy. 9. Vyhodnotit kritéria pro uznání do nehmotného majetku. 10. Zabezpečit zveřejnění auditované účetní závěrky a výroční zprávy prostřednictvím Komise pro cenné papíry. Podle § 118 zákona č. 256/2004 Sb. O podnikání na kapitálovém trhu a dále dle harmonogramu plnění informačních povinností:

odeslat předběžné hospodářské výsledky za rok 2006 do 1. 3.,

uveřejnit

způsobem

umožňujícím

dálkový

přístup

výroční

zprávu

a konsolidovanou výroční zprávu nejpozději do 30. 4.,

zaslat výroční zprávu a konsolidovanou zprávu Komisi v jednom vyhotovení v písemné podobě a v elektronické podobě nejpozději do 30. 4.,

zajistit informační povinnost vůči burze CP a RM systému.


55

11. Podle § 66 a) odst. 9 Obchodního zákoníku zpracovat do 31. 3. 2007 písemnou zprávu mezi ovládající osobou a ovládanou osobou a o vztazích mezi ovládanými osobami navzájem. 12. Provést ukazatelů provést reporting hospodářských výsledků, statistiky a metodiky.

5.4.2 Příprava ČZUB na audit V této části se budu zabývat přípravou účetní jednotky ČZUB na audit a jejím zhodnocením. Společnost připravuje pro auditora všechny materiály i v elektronické podobě. Následující seznam představí souhrn všech podkladů, které musí tato účetní jednotka přichystat. Příprava se skládá z těchto částí: Účetní závěrka (rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha, přehled o peněžních tocích

1.

a přehled o změnách vlastního kapitálu podle předepsaných vzorů auditora). 2.

Předvaha, hlavní kniha.

3.

Účtový rozvrh platný pro aktuální rok (změny).

4.

Směrnice (změny):

5.

•

pro oběh účetních dokladů s podpisovými vzory nebo změny platné na aktuální rok,

•

zásady pro časové rozlišování výdajů, nákladů, výnosů a příjmů,

•

druhy rezerv a opravných položek zásady pro jejich tvorbu a čerpání,

•

způsob úschovy účetních písemností,

•

směrnice upravující způsoby oceňování hmotného a nehmotného majetku,

•

nedokončené výroby, hotových výrobků a zboží nebo jejich platné změny,

•

stanovení postupu rozpouštění nákladů na pořízení zásob materiálu a zboží,

•

poskytnout směrnici pro stanovení norem přirozených úbytků zásob,

•

odpisový plán pro aktuální rok,

•

poskytnout směrnici pro používání kurzových rozdílů. Projekčně programová dokumentace nebo změny platné pro aktuální rok.


56

Seznam účetních knih, seznam číselných znaků, symbolů a zkratek použitých

6.

v účetnictví nebo jejich změn, Kopii registračních materiálů společnosti v obchodním rejstříku, registrace ke všem

7.

daním a pojištění nebo jejich změn. 8.

Kopii Stanov společnosti nebo jejich změn.

9.

Zápisy z jednání valné hromady, představenstva a dozorčí rady (a dalších orgánů a výborů podle potřeby).

10.

Plán nebo rozpočet hospodaření na rok 2005 a 2006 (změny).

11.

Kopii všech úvěrových smluv nově uzavřených v průběhu roku nebo před ukončením auditu.

12.

Připravit kalkulaci daně z příjmu, předložit kopii posledního přiznání k DPH.

13.

Podrobnosti o případné daňové kontrole provedené během daného období.

14.

Připravit kalkulaci odložené daně.

15.

Připravit ovládací smlouvu, případně návrh zveřejnění.

16.

Podrobný seznam všech společností skupiny.

PENÍZE -

Připravit seznam bankovních účtů a hotovosti k 31. 12..

-

Připravit bankovní výpisy a výpisy z pokladních knih pro všechny účty s uvedením zůstatků k 31. 12. .

OBCHODNÍ POHLEDÁVKY -

Připravit přehled stavů pohledávek za odběrateli (účet 311) ke konci měsíců.

-

Poskytnout saldokonto pohledávek k 31. 12.. Vysvětlete rozdíly vzniklé mezi saldokontem a hlavní knihou.

-

Poskytnout podrobné informace a vysvětlení u všech kreditních zůstatků saldokonta odběratelů. -

Rozepsat pohledávky dle účtů (311, 312, 315, 378) jednotlivě podle jejich stáří k 31. 12. 2005 , v členění do splatnosti a dále do 30, 60, 90, 180 a více než 180 dní po splatnosti.


-

57

Připravit seznam odběratelů, jejichž závazky vůči společnosti k 31. 12. 2005 přesahují částku 300 tis. Kč a jsou starší 180 dní. Uvést zda pro tyto účty odběratelů je zapotřebí tvořit opravné položky na pohledávky.

-

Připravit seznam odběratelů v konkurzním a vyrovnacím řízení, kteří mají závazky vůči společnosti.

-

Připravit rozpis pohledávek splatných v cizí měně (dle jednotlivých měn) k 31. 12..

-

Připravit souhrn pohledávek neuvedených v rozvaze (např. smluvní pokuty atd.).

-

Samostatně uvést pohledávky vyšší než 300 tis. Kč.

-

Pro pohledávky, u nichž společnost tvoří daňové opravné položky větší než 20% připravit k nahlédnutí přihlášky k soudu.

ZÁSOBY -

Připravit seznam zásob k 31. 12. a k datu fyzické inventury, pokud toto není stav ke konci roku.

-

Podrobný seznam všech projektů a odpovídající náklady zahrnuté v nedokončené výrobě k 31.12., rozepsané podle materiálu, osobních nákladů a režie u jednotlivých smluv.

-

Výpočet osobních nákladů a režie přiřazené k nedokončené výrobě za aktuální rok.

-

Podrobné hodnocení projektu (včetně zápisů z jednání o projektu) k 31.12. u všech významných probíhajících smluv.

-

Připravit kopii protokolu fyzické inventury a podrobné informace o úpravách provedených u zásob, které nebyly nalezeny, a u nepotřebných či neupotřebitelných zásob, které byly odepsány.

-

Připravit analýzu nepotřebných a neupotřebitelných zásob k 31. 12. a k datu fyzické inventury, pokud toto není stav ke konci roku. Uvést zda je nutné tvořit opravné položky.

DLOUHODOBÝ HMOTNÝ MAJETEK -

Připravit rozpis přírůstků a úbytků dlouhodobého hmotného majetku, opravných položek a oprávek od 31. 12. 2004 do 31. 12. 2005.


-

58

Poskytnout k dispozici seznam hmotného majetku, který souhlasí se zůstatkem k 31. 12.. Seznam hmotného majetku musí obsahovat pořizovací cenu, rok zařazení do používání, odpisovou skupinu, odpisy v běžném roce a oprávky k 31. 12.. Odpisy a oprávky jak pro účetní, tak pro daňové účely.

-

Připravit rozpis částek připočitatelných k základu daně z příjmů z titulu prodeje, likvidace nebo škod dlouhodobého hmotného majetku.

-

Připravit rozpis účtu pořízení dlouhodobého hmotného majetku a poskytnutých záloh na hmotný majetek k 31. 12..

-

Připravit částku drobného hmotného majetku neuvedeného v rozvaze k 31. 12..

-

Připravit kopii protokolu fyzické inventury.

DLOUHODOBÝ NEHMOTNÝ MAJETEK -

Připravit rozpis přírůstků a úbytků dlouhodobého nehmotného majetku, opravných položek a oprávek od 31. 12. 2004 do 31. 12. 2005 (jsou-li významné).

-

Poskytnout k dispozici seznam nehmotného majetku, který souhlasí se zůstatkem k 31. 12.. Seznam nehmotného majetku musí obsahovat pořizovací cenu, rok zařazení do používání, odpisovou skupinu, odpisy v běžném roce a oprávky k 31. 12.. Odpisy a oprávky jak pro účetní, tak pro daňové účely.

-

Připravit rozpis účtu pořízení dlouhodobého nehmotného majetku a poskytnutých záloh na nehmotný majetek k 31. 12..

-

Připravit částku drobného nehmotného majetku neuvedeného v rozvaze k 31.12..

-

Připravit kopii protokolu fyzické inventury.

FINANČNÍ INVESTICE -

Poskytnout rozpis zůstatků finančních investic včetně půjček.

-

Poskytnout účetní závěrky jednotlivých dceřinných společností.

PŘECHODNÉ ÚČTY, OPRAVNÉ POLOŽKY, REZERVY Podrobný seznam jednotlivých položek.


59

OSTATNÍ AKTIVA Připravit rozpis zůstatků ostatních aktiv uvedených v rozvaze v části D k 31. 12. (dokladová inventarizace).

ZÁVAZKY -

Poskytnout saldokonto závazků k 31. 12.. Vysvětlete rozdíly vzniklé mezi saldokontem a hlavní knihou.

-

Rozpis závazků splatných v cizí měně k 31. 12 podle jednotlivých měn.

-

Poskytnout podrobné informace a vysvětlení u všech debetních zůstatků saldokonta dodavatelů.

-

Připravit seznam faktur fyzicky zpracovaných po 31. 12. (bez ohledu na to, ke kterému období se vztahují) a uvést období, ke kterému se vztahuje zakoupená položka nebo služba, pro faktury leden – únor > 750 Kč.

VZÁJEMNÉ POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY SE SPŘÍZNĚNÝMI OSOBAMI -

Připravit rozpis zůstatků pohledávek a závazků vůči spřízněným osobám k 31. 12..

-

Připravit kopie konfirmací zůstatků vůči spřízněným osobám k 31.12..

BANKOVNÍ PŮJČKY -

Připravit všechny úvěrové smlouvy k 31. 12. (změny).

-

Pro každou půjčku uvést nesplacenou částku a datum splatnosti.

-

Poskytnout informace o půjčkách nebo závazcích uzavřených po 31. 12..

-

Kopie korespondence s bankou v průběhu roku.

OSTATNÍ ZÁVAZKY -

Připravit rozpis ostatních závazků k 31.12..

-

Připravit souhrn závazků neuvedených v rozvaze (neuhrazené smluvní pokuty, popř. možné závazky z probíhajících soudních sporů atd.). Samostatně uvést závazky vyšší než 300 tis. Kč.

-

Připravit podrobné informace o zajištění typu hedging.


60

KAPITÁL A REZERVY -

Připravit informace o pohybech na kapitálových účtech v průběhu roku a jejich podstatu.

VÝNOSY -

Připravit rozpis měsíčních tržeb a nákladů od ledna 2005 do ledna 2006 podle druhů výrobků, či činností nebo jinou obdobnou analýzu marží.

-

Připravit seznam 10 největších odběratelů a tržby celkem za roky 2004 a 2005.

-

Podrobné informace o všech transakcích VÝKAZU ZISKU A ZTRÁT, které se týkají spřízněných stran, za běžné a minulé období.

OSOBNÍ NÁKLADY Připravit přehled osobních nákladů za rok 2005.

DPH Připravit tabulku přehled DPH na vstupu a na výstupu podle zemí.

NÁKLADY -

Poskytnout porovnání nákladů roku 2004 a roku 2005.

-

Poskytnout jakékoliv porovnání skutečných a plánovaných nákladů, které se udělalo v roce 2005.

-

Podrobné informace o všech transakcích výkazu zisku a ztráty, které se týkají spřízněných stran, za běžné a minulé období.


61

5.4.3 Sestavení účetních výkazů podle IFRS Tabulka 4: Výkaz zisku a ztráty podle účetního rozvrhu Výkaz zisku a ztráty

Poznámka

Podle IFRS Prodej výrobků a zboží

obsah účtů

Prodej služeb Výnosy Ostatní provozní příjmy Změna stavu zásob vlastní výroby Aktivace Spotřeba materiálu a energie Služby Náklady na zaměstnance Odpisy Ostatní provozní náklady Impairment

601, 604 602

644, 648 611, 613 621, 624 501, 502, 503, 504, 542, 642 511, 512, 513, 518, 554.00x 521, 523, 524, 525, 527, 528 551 646, 531, 532, 538, 543, 544, 545, 546, 548, 549, 541, 641, 554, 558, 559 /bez účtu 559xxx/ 559xxx

Provozní výsledek hospodaření Úrokové výnosy Finanční náklady netto

662 667, 668, 562, 563, 663, 567, 568, 579

Výsledek hospodaření před zdaněním Daň z příjmů Výsledek hospodaření za účetní období


591, 592, 595


62

Tabulka 5: Rozvaha podle účetního rozvrhu AKTIVA podoba výkazu podle IFRS Dlouhodobý majetek: Dlouhodobý hmotný majetek Nehmotný majetek Majetková účast v dceřiných společnostech

poznámky 031, 021, 081, 092, 022, 082, 032, 042, 094, 052, 095 012, 072, 091, 013, 073, 014, 074, 019, 079, 041, 093, 051 061, 062, 063, 096

Oběžná aktiva: Zásoby Krátkodobé pohledávky a poskytnuté zálohy Peněžní prostředky a peněžní ekvivalenty

112, 119, 191, 121, 192, 123, 194, 124, 132, 139, 196 311, 315, 391, 351, 314, 381, 388, 335, 373, 378, 385, 343 211, 221

Aktiva celkem VLASTNÍ KAPITÁL A ZÁVAZKY Kapitál a rezervy Základní kapitál Kapitálové fondy Kumulované zisky Dlouhodobé závazky: Úvěry a půjčky Ostatní dlouhodobé závazky Závazky z finančního leasingu Odložený daňový závazek Rezervy

411 428, 429

461 /část , nutno vzít z tabulky/ 479.xx1 481 459xx1

Krátkodobé závazky: Závazky z obchodního styku a jiné závazky Krátkodobá část dlouhodobých úvěrů a půjček Daň z příjmu Závazky z finančního leasingu Krátkodobé úvěry a půjčky VLASTNÍ KAPITÁL A ZÁVAZKY CELKEM


321 /bez 321.xx1/, 325, 364, 331, 333, 427, 459 /bez 459.150/, 336, 342, 345, 346, 324, 389, 459, 379, 383 461 341 321.xx1 231


5.5

63

Komparace přechodu na IFRS

Přechod účetnictví společnosti ČZUB na IFRS je velmi důležitým obdobím ve výkaznictví společnosti. Rok 2004 byl pro společnost ve znamení příprav na tyto změny. Jaký význam tyto úpravy měly na podnik a co lze vyčíst z vytvořených srovnatelných výkazů se budu zabývat v následující kapitole.

Ocenění nedokončené výroby a hotových výrobků Do 31. 12. 2004 byly vlastní výrobky, nedokončená výroba a obchodní zboží (souhrnně vlastní výrobky) na vlastních podnikových prodejnách oceňovány plánovanými vlastními náklady dle základních kalkulací platných po celé účetní období. Vlastní náklady zahrnovaly přímé materiálové a mzdové náklady (včetně nákladů na sociální a zdravotní pojištění). V souladu s IAS 2 Zásoby se od 1. 1. 2005 oceňují vlastní výrobky, nedokončená výroba a obchodní zboží na podnikových prodejnách na úrovni skutečných nákladů na pořízení, které zahrnují veškeré náklady na nákup a na přeměnu tj. materiálové náklady, přímé osobní náklady a fixní i variabilní výrobní režii. Zvýšení těchto zásob ze stavu k 31. 12. 2004 o výrobní režii bylo zúčtováno jako zvýšení hospodářského výsledku minulých let o 326 017 tis. Kč. Současně byla vykázána opravná položka jako snížení hospodářského výsledku minulých let o 18 033 tis. Kč.

Účtování finančního leasingu Společnost do 31. 12. 2004 účtovala o najatém majetku tak, že zahrnovala leasingové splátky do nákladů a aktivovala příslušnou hodnotu najatého majetku v době, kdy smlouva o nájmu končila a uplatňovala se možnost nákupu. Splátky nájemného hrazené předem se časově rozlišovaly. Podle IAS 17 Leasingy se finanční leasing účtuje jako pořízení aktiva na úvěr. Proto byla k 1. 1. 2005 zvýšena hodnota dlouhodobého majetku o majetek najatý formou finančního leasingu se současným zúčtováním oprávek tj. odpisů minulých let, které již měly být zúčtovány vzhledem k předpokládané době použitelnosti tohoto majetku. Oprávky byly zúčtovány proti hospodářskému výsledku minulých let. Najatý majetek se


64

dále od 1. 1. 2005 odepisuje po dobu stanovené použitelnosti a odpisy ovlivňují hospodářský výsledek běžného období. Celkový dopad této změny znamená zvýšení hospodářského výsledku minulých let o 49 835 tis. Kč.

Účtování o zakázkách technického rozvoje Do 31. 12. 2004 byly zakázky technického rozvoje vedeny v nedokončené výrobě, po ukončení zakázky zatížily náklady na zakázce hospodářský výsledek běžného účetního období formou změny stavu nedokončené výroby. IAS 38 Nehmotná aktiva vyžaduje, aby všechny výdaje na výzkum byly vždy zahrnuty do nákladů období, kdy byly vynaloženy. Činnosti prováděné v rámci technického rozvoje odpovídají definici výzkumu podle IAS 38, proto o zakázkách technického rozvoje nebude od 1. 1. 2005 účtováno jako o nedokončené výrobě, ale náklady na technický rozvoj budou zahrnuty do období, kdy byly vynaloženy. Dopad této změny znamená snížení stavu nedokončené výroby se současným snížením hospodářského výsledku minulých let o 19 818 tis. Kč.

Účtování o zakázkách záběhu výroby Podle Českého účetního standardu pro podnikatele číslo 017 Zúčtovací vztahy byly náklady na přípravu a záběh výkonů do 31. 12. 2004 účtovány jako komplexní náklady příštích období a byly časově rozlišovány po ukončení zakázek záběhu výroby po dobu jednoho až čtyř let. Od 1. 1. 2005 však IAS 38 Nehmotná aktiva vyžaduje, aby náklady na činnosti vývoje byly zahrnuty do nákladů období, kdy byly vynaloženy. Za určitých přísně stanovených podmínek popsaných v IAS 38 může být nehmotné aktivum vytvořené vývojem uznáno jako aktivum. Podmínky spočívají především v tom, že nehmotné aktivum bude možno využívat nebo jej prodat a bude vytvářet pravděpodobný ekonomický prospěch. Většina zakázek záběhu výroby nesplňuje předepsané podmínky pro uznání nehmotného aktiva, proto bude většina nákladů na záběh výroby zahrnuta do nákladů období, kdy byly vynaloženy. Tato změna znamená snížení hospodářského výsledku minulých let o 11 343 tis. Kč a snížení komplexních nákladů příštích období.


65

Oceňování investic do dceřiných podniků Podle Českého účetního standardu 008 operace s cennými papíry a podíly oceňovala společnost do 31. 12. 2004 majetkové účasti při jejich pořízení pořizovací cenou a k datu účetní závěrky přeceňovala podíly ekvivalencí tj. na hodnotu odpovídající míře účasti účetní jednotky na vlastním kapitálu společnosti.V souladu s IAS 27 Konsolidovaná účetní závěrka a investice do dceřiných podniků vede společnost v nekonsolidované účetní závěrce investice do dceřiných podniků při jejich pořízení v pořizovací ceně. K datu účetní závěrky je u investice do dceřiných podniků uznána ztráta ze snížení hodnoty v souladu s IAS 36 Snížení hodnoty aktiv.

Změna formy vykazování některých výnosů ve výkazu zisku a ztrát Podle IAS 18 Výnosy nemůže být aktivace ani změna stavu nedokončené výroby a vlastních výrobků vykázána jako výnos. Podle IAS 1 je nutné vykázat ve výkazu zisku a ztrát jako náklad v samostatném řádku Práce prováděné podnikem a aktivované.

Změna ve formě výkazu zisku a ztrát a rozvahy V souladu s IAS 1 byla podle ilustrativní struktury účetních výkazů částečně změněna struktura rozvahy a výkazu zisku a ztrát.

Vykazování zaměstnaneckých požitků – sociálního fondu Podle Českých účetních standardů byl vykazován sociální fond v pasivech mezi ostatními fondy ze zisku. Podle IAS 19 Zaměstnanecké požitky je sociální fond zaměstnaneckým požitkem, který bude v rozvaze vykázán jako závazky vůči zaměstnancům.

Tvorba rezerv V souladu s IAS 37 budou tvořeny rezervy na veškerá rizika a nejistoty např. na nevýhodné smlouvy, na restrukturalizaci, na záruční opravy, kontaminované pozemky atd.


66

Změny u dlouhodobého hmotného majetku Společnost

zabezpečila,

aby

byly

realizovány

další

změny,

které

vyplývají

z Mezinárodních účetních standardů např. aby hlavní náhradní díly nebyly vedeny jako zásoby, ale jako součást dlouhodobého hmotného majetku, dále tzv. komponentní odepisování rozvodů (datových, telekomunikačních apod.), uznání významných nákladů na generální prohlídky jako samostatné aktivum atd..

Kursové rozdíly V souladu s Českým účetním standardem číslo 006 Kursové rozdíly společnost přepočítávala do 31. 12. 2004 závěrkovým kursem i poskytnuté a přijaté zálohy. Podle IAS 21 Dopady změn směnných kursů cizích měn od 2005 nejsou zálohy přepočítávány závěrkovým kursem, ale jsou ponechány přepočítané kursem k datu transakce. Pokud však poskytnuté a přijaté zálohy nejsou významnou položkou jsou nadále přepočítávány závěrkovým kursem.

5.5.1 Dopad na výkaz zisku a ztráty Tabulka 6: Komparace výkazu zisku a ztráty CZ a IFRS za rok 2004 Položky Výnosy Změna stavu zásob Spotřeba materiálu a energie Služby Náklady na ZCe Odpisy Aktivace Ostatní Finanční VH Daň z příjmů Ztráta

CZ 2004 IFRS 2004 1 174135 10 971 -355 424 -270 995 -430 594 -111 195 37 597 -25 675 -43 437 -1 690 -16 307

Pramen: Vlastní práce (data v tis. Kč)

1 152319 18 959 -355 429 -245 246 -440 153 -131 759 37 597 -5 561 -54 136 11 932 -11 477

Rozdíl IFRS – CZ -21 816 7 988 -5 25 749 -9 559 -20 564 0 20 114 -10 699 13 622 4 830

Dopad V nebo N ↓V ↑V ↑N ↓N ↑N ↑N ↓N -

∆v% 1,86 72,81 0 9,50 2,22 18,49 78,34 24,63 29,62


67

V tabulce 6 můžeme vidět jednotlivé změny ve výkazu zisku a ztráty při přechodu na IFRS v absolutním i relativním vyjádřením. Vlivem úpravy účetnictví na IFRS došlo ke snížení výnosů o 21 816 tis. Kč, procentuálně vyjádřeno došlo téměř k 2% snížení výnosů. U změny stavu zásob vlivem přechodu na Mezinárodní účetní standardy došlo k navýšení o 72,81 %. Změna stavu zásob je tvořena zahrnutím výrobní režie do ocenění zásob a způsobem účtování vývojových nákladů projektů technického rozvoje. Spotřeba materiálu a energie nevykazuje velké procentuální rozdíly a v absolutním vyjádření došlo k růstu nákladů o 5 tis. Kč. Služby (zde patří doprava, údržba strojů a budov, reklama, nájmy, poštovné, údržba systému, cestovní náhrady a jiné) zaznamenaly snížení o 9,5 %, což je snížení nákladů o 25 749 tis. Kč. Podle IFRS služby nezahrnují nájem za majetek pořízený formou finančního leasingu.Náklady na zaměstnance se podle IFRS zvýšily o 9 559 tis. Kč, což způsobuje růst těchto nákladů o více jak 2 %.Odpisy by se rovněž zvýšily, došlo k nárůstu o 20 564 tis. Kč, tudíž zvýšení je 18,5 %. Je to způsobeno skutečností, že odpisy podle IFRS z majetku pořízeného formou finančního leasingu se zde zahrnují. Finanční výsledek hospodaření dle IFRS byl zvýšen o úrokové náklady z majetku pořízeného finančním leasingem. Došlo ke zvýšení této položky o 10 699 tis. Kč.

Graf 1: Komparace nákladů při přechodu na IFRS za srovnávací rok 2004 Komparace nákladů - vliv přijetí IRFS

Ostatní náklady Odpisy Náklady na zaměstnance Služby Spotřeba mater. a energie -450 000

-350 000

-250 000

-150 000

-50 000

CZ Pramen: Vlastní práce (údaje v tis. Kč)

IFRS


68

Graf 2: Náklady vyjádřené podle českých standardů za rok 2004 Náklady rok 2004 CZ 9,31%

2,15%

29,77%

36,07% 22,70%

spotřeba materiálu a energie náklady na zaměstnance ostatní provozní příjmy a náklady

služby odpisy

Pramen: Vlastní práce

Graf 3: Náklady vyjádřené podle Mezinárodních standardů za rok 2004 Náklady rok 2004 IRFS 11,18%

0,47% 30,17%

37,36% 20,82%

spotřeba materiálu a energie náklady na zaměstnance ostatní provozní příjmy a náklady

služby odpisy


Z grafu 1, který sleduje důležité položky nákladů, lze jednoznačně odvodit, kdy dochází ke snížení či zvýšení jednotlivých nákladů. V grafech 2 a 3 jsou vyjádřeny procentuální


podíly

jednotlivých

složek

nákladů

na

celkových

69

nákladech

podle

českých

a Mezinárodních standardů.

Graf 4: Komparace výnosů účtů skupiny 60 – vliv přijetí IFRS za rok 2004 Prodej výrobků a služeb za období 2004 1 180 000 1 174 135

1 160 000

1 152 319 1 140 000

výnosy

CZ

1 174 135,00

IFRS

1 152 319,00

Pramen: Vlastní práce (údaje v tis. Kč)

Graf 5: Komparace výnosů účtů skupiny 61, 62 – vliv přijetí IFRS za rok 2004

Změna stavu zásob a aktivace za období 2004 40 000 30 000

37 597

37 597

20 000 10 000

18 959 10 971

0 změna stavu zásob

aktivace

Lineární (změna stavu zásob)

Lineární (aktivace)


V grafech 4 a 5 lze porovnat změny ve struktuře výnosů vlivem IFRS. V prvním grafu je zahrnut prodej výrobků a služeb, který by přechodem na mezinárodní výkaznictví klesl


70

o 1,86 %, což absolutně vyjádřeno je snížení o 21 816 tis. Kč. Aktivace zůstává nezměněna. Položka změna stavu zásob zaznamenala výrazné výkyvy, téměř 73% změny. Zde by došlo k růstu hodnoty zásob o 7 988 tis. Kč.

5.5.2 Dopad na rozvahu Tabulka 7: Komparace Rozvahy k 1.1.2004 podle českých standardů a IFRS Rozvaha k 1.1.2004 CZ IFRS Změna Úprava na k 1.1.2004 k 1.1.2004 IFRS 611 842 696 802 84 960 1,14

Dlouhodobý majetek DHM+DNM Majetková účast v dceřiných společnostech 32 061 Odložená daňová pohledávka 23 917 Dlouhodobá aktiva 667 820 Oběžná aktiva 562 449 Zásoby 276 502 Krátkodobé pohledávky a poskytnuté zálohy 266 003 Peněžní prostředky a peněžní ekvivalenty 19 944 Aktiva celkem 1 230 269

Vlastní kapitál Kapitál a kapitálové fondy Kumulované zisky

Dlouhodobé závazky Úvěry a půjčky Závazky z finančního leasingu Odložený daňový závazek

Krátkodobé závazky Závazky z obchod. styku a jiné Krátkodobá část dlouho.úvěrů a půjček Závazky z finančního leasingu Pasiva celkem


Změna % 13,89

-3 843 -23 917 57 200 256 897 267 808

28 218 0 725 020 819 346 544 310

0,88 0,00 1,09 1,46 1,97

11,99

-10 911

255 092

0,96

4,10

0 19 944 314 097 1 544 366

1,00 1,26

0,00 25,53

30,21 0,01 1 086

731 891 709 481 22 410

221 105 -65 221 170

952 996 709 416 243 580

1,30 0,9999 10,87

48 815 48 815 0 0

82 173 0 4 614 77 559

130 988 48 815 4 614 77 559

2,68 1,00 -

8,57 45,67 96,86

268,3 4 0,00

449 563 271 770 177 793 0

10 819 -2 146 0 12 965

460 382 269 624 177 793 12 965

1,02 0,99 1,00 -

2,41 0,79 0,00

1 230 269

314 097

1 544 366

1,26

25,53


71

Rozvaha v tabulce 7 je sestavená k datu 1. 1. 2004 podle českých a Mezinárodních standardů pouze pro účely srovnání přechodu na IFRS. Dopad na dlouhodobá aktiva nebyl tak výrazný jako u oběžných aktiv. Přechodem na IFRS se zvýšila hodnota dlouhodobých aktiv o 57 200 tis. Kč, přičemž dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek se zvýšil o 84 960 tis. Kč a majetková účast v dceřiných společnostech spolu s odloženou daňovou pohledávkou se snížily. Změna v celkových dlouhodobých aktivech je 8,57 %. Podle IFRS oběžná aktiva měla být navýšena o 256 897 tis. Kč, což znamenalo zvýšení o 45,67 %. Největší měrou se na této změně podílí zásoby, u kterých došlo téměř ke stoprocentnímu nárůstu. K datu 1. 1. 2004 by podle IFRS upravená hodnota zásob byla 544 310 tis. Kč, na konci roku 2004 hodnota zásob podle IFRS byla 552 231 tis. Kč za rok 2005 se podařilo společnosti Česká zbrojovka a.s. snížit tuto hodnotu na 436 169 tis. Kč. Úpravou na IFRS došlo u vlastního kapitálu ke zvýšení o 30,21 %. Kumulované zisky se zvýšily z 22 410 tis. Kč na 243 580 tis. Kč. Kapitál a kapitálové fondy zůstaly téměř bez výrazné změny. U dlouhodobých závazků došlo k výrazné změně, vlivem leasingu a odloženého daňového závazku, kdy došlo ke zvýšily o víc jak dvou násobek oproti dlouhodobým závazkům vykázaných podle českých standardů toho období. Krátkodobé závazky přechodem na IFRS nevykázaly už tak výraznou změnu jako dlouhodobé. Došlo k nárůstu krátkodobých závazků o 2,41 %. Celková změna v rozvaze k datu 1. 1. 2004 u aktiv, přičemž aktiva = pasiva, lze vyjádřit zvýšením o více jak 25 %. U aktiv se změna projevila ve zvýšení hodnoty zásob a dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku. Leasing a kumulovaný zisk ovlivnili stranu pasiv. Dlouhodobý majetek vykázaný v IFRS byl zvýšen o hodnotu majetku pořízeného formou finančního leasingu, což vyplývá z IAS 17 Leasingy. Hodnota zásob nedokončené výroby a hotových výrobků byla zvýšena o výrobní režii. Zásoby jsou sníženy o hodnotu vývojových projektu technického rozvoje, protože tyto náklady jsou součástí nákladů běžného období. V rozvaze jsou uvedeny související krátkodobé a dlouhodobé závazky vztahující se k pořízení majetku formou finančního leasingu. Odložená daň vznikla vlivem úprav ocenění zásob, vykázání finančního leasingu a způsobu účtování vývojových nákladů. V této souvislosti došlo rovněž ke změně odložené pohledávky na odložený daňový závazek.


72

Porovnáním jednotlivých složek aktiv z rozvahy k 1.1.2004 můžeme vidět v následujících dvou grafech a jak tyto změny ovlivnily strukturu celkových aktiv. Přestože úpravou na IFRS se dlouhodobá aktiva zvýšila nedošlo ke stejnému růstu v porovnáním s celkovými aktivy. Dlouhodobá aktiva v poměru celkovým aktivům podle českých standardů odpovídají hodnotě 49 % (611 842/1 230 269 = 49 %) naopak porovnáme-li stejné složky podle IFRS dojdeme k číslu 45%. (696 802/ 1 544 366 = 45 %). Hodnota dlouhodobé majetku se v porovnání s celkovými aktivy snížila oproti Rozvaze podle českých standardů. U zásob došlo i v tomto bodě k nárůstu. Hodnota zásob podle IFRS zaujímá na celkových aktivech o 13 % vetší místo. Krátkodobé pohledávky dosahují 5% snížení oproti českém výkaznictví a peněžní prostředky rovněž se snižují. Jestliže při horizontálního srovnání nedošlo u peněžních prostředků ke změně [CZ/IFRS] (19 944/19 944 = 1) u vertikálního srovnání je změna jasně viditelná (19 944/ 230 269 = 1,6 %) a podle IFRS dochází ke snížení podílu peněžních prostředků na celkových aktivech na 1,26 % (19 944 / 1 544 366 = 1,3).

Graf 6: Složky celkových aktiv podle IFRS k 1.1.2004 Složky celkových aktiv podle IFRS k 1.1.2004

1,29% 16,52%

45,12%

35,24% 0,00%

Dlouhodobý majetek DHM+DNM Odložená daňová pohledávka Krátkodobé pohledávky a poskytnuté zálohy


1,83%

Majetková účast v dceřiných společn. Zásoby Peněžní prostředky a ekvivalenty


73

Graf 7: Složky celkových aktiv podle českých standardů k 1.1.2004 Složky celkových aktiv podle českých standardů k 1.1.2004

1,62%

21,62%

49,73%

22,47% 1,94% Dlouhodobý majetek DHM+DNM Odložená daňová pohledávka Krátkodobé pohledávky a poskytnuté zálohy

2,61%

Majetková účast v dceřiných společn. Zásoby Peněžní prostředky a ekvivalenty

Pramen: Vlastní práce Graf 8: Komparace majetku – vliv přijetí IFRS za rok 2004 Komparace změny u majetku

500 000

0

český standard

po přechodu na IFRS

Dlouhodobý majetek

611 842,00

696 802,00

Oběžný majetek

562 449,00

819 346,00

Dlouhodobý majetek Lineární (Oběžný majetek)


Oběžný majetek Lineární (Dlouhodobý majetek)


74

Graf 9: Komparace pasiv – vliv přijetí IFRS za rok 2004 Komparace změny u pasiv - vliv přijetí IFRS

1 000 000 750 000 500 000 250 000 0

Kapitál a rezervy

Dlouhodobé závazky

Krátkodobé závazky

CZ

731 891,00

48 815,00

449 563,00

IFRS

952 996,00

130 988,00

460 382,00


Graf 10: Komparace pasiv – za rok 2004

Struktura pasiv podle českých standardů 37%

59%

4%

Kapitál a rezervy





75

Graf 11: Komparace pasiv – za rok 2004 Struktura pasiv podle IFRS 29,81%

61,71% 8,48%

Kapitál a rezervy




Shrnutí nejdůležitějších dopadů přijetím IFRS 1.

Dlouhodobý majetek vykázaný v IFRS byl zvýšen o hodnotu majetku pořízeného formou finančního leasingu.

2.

Hodnota zásob nedokončené výroby a hotových výrobků byla zvýšena o výrobní režii. Zásoby jsou dále sníženy o hodnotu vývojových projektů technického rozvoje, jehož náklady jsou součástí nákladů běžného období.

3.

Závazky z leasingu v souvislosti s vykázáním majetku pořízeného formou finančního leasingu v rozvaze byly vykázány i související krátkodobé a dlouhodobé závazky.

4.

U odložené dani (vlivem úprav ocenění zásob, vykázání finančního leasingu a způsobu účtování vývojových nákladů) došlo i ke změně odložené daňové pohledávky na odložený daňový závazek.

5.

Změna stavu zásob vykazuje rozdíl, který je tvořen zahrnutím výrobní režie do ocenění zásob a způsobem účtování vývojových nákladů projektů technického rozvoje.


6.

76

U služeb v IFRS byl vyloučen nájem za majetek pořízený formou finančního leasingu z nákladů.

7.

U odpisu v IFRS jsou zahrnuty odpisy z majetku pořízeného formou finančního leasingu.

8.

Finanční výsledek hospodaření v IFRS je zvýšený o úrokové náklady z majetku pořízeného formou finančního leasingu.

9.

Daň vyjadřuje dopad úprav na odloženou daň.

10.

Přijetí IFRS byl zaznamenán dopad na klasifikaci položek výkazu zisku a ztráty.


5

77

ZÁVĚR

Obecně lze říci, že význam auditu spočívá v požadavcích akcionářů na transparentnost a srovnatelnost informací. Při odstranění informačních bariér a zlepšení dostupnosti informací, má možnost vstoupit do společnosti i nový investor. Tyto informace nepožadují jen investoři a analytici, ale stále častěji se jich dožadují i další zainteresované subjekty, například zaměstnanci, dodavatelé, zákazníci, věřitelé a nevládní organizace. Pro svá rozhodnutí chtějí využít co nejkvalitnějších informací a mít možnost porovnávat s konkurenty, byť i z jiné části světa. Přechod na Mezinárodní účetní standardy je však velmi specifický úkol, který vyžaduje dlouhou přípravu a náročnou realizaci. V konečném důsledku by měl být zapojen každý článek celé organizace. Zcela nový přístup k měření a hodnocení výkonnosti finančních výkazů je nutný pro implementaci IFRS. Právě výkazy sestavené podle IFRS se mohou velmi odlišovat od těch předchozích podle národních specifik. Zdaleka největší problém při přechodu nastává při účtování o finančních nástrojích, leasingu, dlouhodobém majetku. Požadavky IFRS na oceňování reálnou hodnotou vyvolávají nestabilitu určitých produktů a ohrožují důvěru investorů. V oblasti problematiky změn lze ještě zmínit oceňování reálnou hodnotou, alokace kapitálu, segmentové výkaznictví, uznávání příjmů, revize hodnoty aktiv, odloženou daň, peněžní toky, zveřejňování informací, dohody o výpůjčkách a podmínky v úvěrových smlouvách. Při přechodu na IFRS je nutné připravit plán a porozumět klíčovým oblastem a jejich možným důsledkům. Pro mnoho českých podniků se tématem roku 2004 stal přechod na Mezinárodní standardy účetního výkaznictví. Do předchozích let umožňovaly české účetní předpisy obchodním společnostem používat pro sestavení konsolidovaných účetních závěrek české standardy. Společnosti kótované na hlavním trhu pražské burzy cenných papírů musí předkládat Komisi pro cenné papíry účetní závěrky sestavené podle IFRS. Pro povinný přechod některých typů společností na IFRS se zatím rozhodly země Evropská unie a část zemí východní Evropy, Austrálie, Rusko, země na Blízkém východě i v Africe.


78

Pro hodnocení přípravy účetní jednotky je důležité si uvědomit předpoklady, jsou jimi, úplnost, průkaznost a správnost. Správnost je jen tehdy, pokud nedojde k porušení ustanovení zákonů. Zákon o účetnictví, který je hlavním pilířem české účetní legislativy. Legislativa České republiky je založena na pravidlech a podléhá požadavkům Evropského společenství a z toho plynoucích závazků pro ČR, tj. povinnost propojit mezinárodní účetní systém. V současné době Evropské společenství vyžaduje zpracovávání účetní závěrky podle Mezinárodních standardů u podniků, jejichž cenné papíry jsou obchodovány na burzách ve státech Evropské unie. Společnost Česká zbrojovka a. s., Uherský Brod podléhá těmto požadavkům Evropského společenství, tudíž účetní od období 1. 1. 2005 připravuje účetní závěrku podle zmíněných podmínek. Účetní jednotce, která nesestaví účetní závěrku nebo nevyhotoví výroční zprávu podle Mezinárodních účetních standardů, ač jí tento zákon tuto povinnost stanoví, se uloží pokuta do výše 6 % hodnoty aktiv celkem. Český daňový zákon určuje základ založený na českých účetních předpisech bez ohledu na to, které účetní standardy společnosti používají pro sestavení účetních závěrek. Penále za nedodržení zákona o dani z příjmu právnických osob v případě účtování podle Mezinárodních účetních standardů prakticky nehrozí, protože daňový základ vychází z účtování podle českých účetních předpisů a toto má Česká zbrojovka již nyní ve svých systémech nastaveno. Ze stávajícího účetnictví by se stala daňová evidence jako podklad pro vyhotovení daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob. Účetnictví by měla Česká zbrojovka pouze jedno, a to by bylo zpracováno podle Mezinárodních účetních standardů. Podle mého názoru není zatím dořešeno mnoho otázek. Jde o otázku v souvislosti s předkládáním daňového přiznání k dani z příjmu právnických, neboť jeho přílohami byla dosud účetní závěrka. Účetní závěrka bude sestavena podle IAS a IFRS a hospodářský výsledek v ní vykázaný nebude vázat na hospodářský výsledek v daňovém přiznání. Dále je nutné vyřešit otázku oblastí, kde české účetní standardy jsou sice v souladu s IAS a IFRS, ale oba předpisy umožňují výběr z několika variant. V České zbrojovce jde především o oceňování zásob nedokončené výroby a hotových výrobků, které jsou v současné době v souladu s českými standardy oceňovány přímými náklady.


79

Český standard i IAS/IFRS umožňují oceňování přímými náklady a částí výrobní režie, český standard i nadále umožňuje oceňování pouze přímými náklady. Tyto otázky musí být vyřešeny co nejdříve. Podle mého názoru, by měly být směřovány dotazy na Ministerstvo financí s nutným dořešením této problematiky ustanovením zákona. Zákonná úprava obsažená v Obchodním zákoníku týkající se vedení účetnictví ukládá povinnost představenstvu vést řádné účetnictví, přičemž v žádné novele Obchodního zákoníku nebyla dosud zmínka o Mezinárodních účetních standardech. Nejdůležitější zákonná norma, která vedení účetnictví podle Mezinárodních účetních standardů ukládá, je zákon o účetnictví. Zákon o cenných papírech problematiku neřeší, úprava je v roce 2004 nově obsažena v novém zákonu o podnikání na kapitálovém trhu. Tento zákon ukládá uveřejnit výroční zprávu a konsolidovanou výroční zprávu, která musí obsahovat účetní závěrku i konsolidovanou účetní závěrku ověřenou auditorem. Auditor neschválí účetní závěrku pokud nebude sestavena v souladu se zákonem o účetnictví. Pro ČZUB to znamená sestavovat účetní závěrku i konsolidovanou účetní závěrku dle Mezinárodních účetních standardů od 1. 1. 2005. Kvalitní příprava účetní jednotky na audit nejen zajišťuje hladký průběh tohoto procesu, ale uspoří čas, v důsledku i peníze, které společnost vynaloží na audit. ČZUB využívá služeb nadnárodní firmy Ernst&Young Audit & Advisory, s.r.o. patřící do skupiny čtyř největších auditorských firem na trhu. Podle mého názoru, již jméno a prestiž auditora patřící do Velké čtyřky zaručuje vysokou úroveň auditu a zároveň vyžaduje pečlivou přípravu ze strany společnosti. Příprava ČZUB na audit je velmi precizní. Je důležité upozornit na oblasti, jimiž se podniky přecházející na IFRS musí zabývat. Nezbytné je získat základní orientaci v problémech, které při přechodu na IFRS mohou nastat. Uvědomit si, že přechod na IFRS znamená mnohem více než formální přepočítání číselných údajů, jde o novou filozofii. Přechod na IFRS znamená změnu elementárních účetních zásad, nutnost naučit se nový jazyk a nový způsob práce. Pro mnoho společností proto přechod na IFRS znamená zásadní změny, které zasáhnou všechny obchodní transakce od vztahů s investory až po každodenní postupy a mohou


80

ovlivnit nejen životaschopnost některých výrobků, ale i vykazovanou ziskovost celého podniku. Primárními uživateli účetní závěrky akcionáři. Společnost pravidelně v měsíčních reportech informuje majoritního akcionáře o hospodaření společnosti, tudíž roční účetní závěrka přináší nové informace pro ostatní akcionáře patřící do zbývajících patnácti procent a popřípadě pro další uživatele. Česká zbrojovka a.s. ukončila hospodaření roku 2005 i 2006 se ztrátou. Tento výsledek není lichotivý, nicméně je nutno podotknout, že byl významně ovlivněn skutečností, že společnost v roce 2005 přešla na Mezinárodní účetní standardy IFRS. Jako pozitivní prvek hospodaření lze jednoznačně hodnotit dosažené kladné CF společnosti. Důležitým ukazatelem finanční stability společnosti je skutečnost, že Česká zbrojovka a.s. v průběhu celého roku 2005 podnikala bez závazků po lhůtě splatnosti. Majetek se dařilo lépe strukturovat ve prospěch oblasti s vyšší likviditou a lze zaznamenat příznivý vývoj v oblasti výnosů. Za hlavní příčinu ztráty je vyšší nákladovost výroby.


5

81

LITERATURA

[1] KOMORA CERTIFIKOVANÝCH ÚČETNÍCH., Účetnictví II. 5. vyd. Praha: Institut Svazu účetních, a. s., 2004. 547s. ISBN 80-86716-08-2.

[2] FLORIÁN, Z. Účetní auditing. 1. vyd. České Budějovice: Jihočeská univerzita, 2001. 121s. ISBN 80-7040-476-0.

[3] KOVANICOVÁ, D. Abeceda účetních znalostí pro každého. 1. vyd. Praha: Polygon, 2006. 418 s. ISBN 80-7273-130-0.

[4] KOVANICOVÁ, D. Finanční účetnictví: světový koncept IFRS/IAS. 5. vyd. Praha: Polygon, 2005. 526s. ISBN 80-7273-129-7.

[5] PILÁTOVÁ, J. a SPOL.,Abeceda účetnictví pro podnikatele. 3. vyd. Olomouc: ANAG, 2005. 339s. ISBN 80-7263-267-1.

[6] RAFFEGEAU, J., Finanční audit. 1. vyd. Praha: HZ Editio, 1996. 120s. ISBN 8086009-02-5.

[7] RICCHIUTE, DAVID N., Audit. 1. vyd. Praha: Victoria Publishing, 1994. 792s. ISBN 80-85605-86-4. [8] RYNEŠ, P. Podvojné účetnictví a účetní závěrka. 5. vyd. Ostrava: ANAG, 2005. 845s. ISBN 80-7263-251-5.

[9] SEDLÁČEK, J. Auditing. Masarykova universita. 1.vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2001. 176s. ISBN 80-210-2527-1.


82

[10] SEDLÁČEK, J. Účetnictví pro manažery. 1. vyd. Praha: Grada Publishing, 2005. 226s. ISBN 80-247-1195-8.

[11] KRUPOVÁ, L. IAS/IFRS Mezinárodní standardy účetního výkaznictví. 1. vyd. Praha: VOX a.s., 2005. 1049s. ISBN 80-86324-44-3.

Zákony:

[12] zákon 254/2000 Sb., o auditorech, ve znění pozdějších předpisů

[13] zákon 563/91 Sb., o účetnictví., ve znění pozdějších předpisů

[14] zákon č. 513/91 Sb., obchodní zákoník., ve znění pozdějších předpisů

[15] zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu., ve znění pozdějších předpisů

[16] vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtující v soustavě podvojného účetnictví, ve znění vyhlášky č. 472/2003 Sb.

Internetové zdroje:

[17] Ekonomické údaje. [online].Uherský Brod : Česká zbrojovka. Posl. úprava 20.4.2007 [cit.2007-02-02]. Dostupné na WWW: < http://www.czub.cz/index.php?p=45&lang=cz>. [18] Přehled rozdílů mezi Mezinárodními standardy účetního výkaznictví a Českou účetní legislativou. [online]. Praha : MF ČR. Posl. úpravy 20. 2. 2005 [cit.2007-03-02]. Dostupné na WWW: .


83

[19] Komora auditorů ČR [online]. Praha : KA ČR. Posled. úpravy 04.5.2007 [cit. 200704-05]. Dostupné na WWW: .

[20] Česká národní banka [online]. Praha : ČNB - Komise pro cenné papíry ČR. úpravy 01.5.2007 [cit. 2007-01-05]. .

[21] Anylýza. [online]. Praha : VŠE. Posled. úpravy 10.01.2007 [cit. 2007-015-02]. Dostupné na WWW: .


6 ČR ČUZB D DHM DMh DNM DFM DUZP EU FEE GAAP IAS IASB IFRIC IFRS KA MD OP PE PP Sb. SIC USA ÚZ ÚJ VH ZCe

SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK Česká republika Česká zbrojovka Uherský Brod Dal Dlouhodobý hmotný majetek Drobný majetek hmotný Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý finanční majetek Datum uskutečněného zdanitelného plnění Evropská unie Fédération des Experts Comptables Européens Organizaci účetních a auditorů v Evropě Generally Accepted Accounting Principles Obecně uznávané principy amerického výkaznictví International Accounting Standards Mezinárodní účetní standardy International Accounting Standards Board Rada pro Mezinárodní účetní standardy International Financial Reporting Interpretations Committee Interpretace normativního úřadu účetního výkaznictví International Financial Reporting Standards Mezinárodní standardy finančního výkaznictví Komora auditorů České republiky Má dáti Opravné položky Peněžní ekvivalenty Peněžní prostředky Sbírka Standards Interpretations Clasification Interpretace Mezinárodních účetních standardů United States of Amerika Účetní závěrka Účetní jednotka Výsledek hospodaření Zaměstnance

84


7

85

SEZNAM POUŽITÝCH ÚČTŮ

012-Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje

388-Dohadné účty aktivní

013-Software

389-Dohadné účty pasivní

014-Ocenitelná práva

391-Opravná položka k pohledávkám

019-Jiný dlouhodobý nehmotný majetek

411-Základní kapitál

021-Stavby

427-Ostatní fondy

022-Samostatné movité věci a soubory movitých věcí

428-Nerozdělený zisk minulých let

031-Pozemky

429-Neuhrazená ztráta minulých let

032-Umělecká díla a sbírky

459-Ostatní rezervy

041-Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku

461-Bankovní úvěry

042-Pořízení dlouhodobého hmotného majetku

481-Odložený daňový závazek a pohledávka

051-Poskytnuté zálohy na DNM

501-Spotřeba materiálu

052-Poskytnuté zálohy na DHM

502-Spotřeba energie

061-Podíly v ovládaných a řízených osobách

503-Spotřeba ostatních neskladovatelných dodávek

062-Podíly v ÚJ pod podstatným vlivem

504-Spotřeba zboží

063-Ostatní cenné papíry a podíly

511-Opravy a udržování

072-Oprávky k nehmotným výsledkům výzkumu a vývoje

512-Cestovné

073-Oprávky k softwaru

513-Náklady na reprezentaci

074-Oprávky k ocenitelným právům

518-Ostatní služby

079-Oprávky k jinému dlouhodobému nehmotnému majetku

521-Mzdové náklady

081-Oprávky ke stavbám

523-Odměny členům orgánů společnosti a družstva

082-Oprávky k SMV a souborům movitých věcí

524-Zákonné sociální pojištění

091-Opravná položka k dlouhodobému nehmotnému majetku

525-Ostatní sociální pojištění

092-Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku

527-Zákonné sociální náklady

093-Opravná položka k DNM majetku

528-Ostatní sociální náklady

094-Opravná položka k nedokončenému DHM

531-Daň silniční

095-Opravná položka k poskytnutým zálohám na DM

532-Daň z nemovitostí

096-Opravná položka k DFM

538-Ostatní daně a poplatky

112-Materiál na skladě

541-Zůstatková cena prodaného DN a HM

119-Materiál na cestě

542-Prodaný materiál

121-Nedokončená výroba

543-Dary

123-Výrobky

544-Smluvní pokuty a úroky z prodlení


86

124-Zvířata

545-Ostatní pokuty a penále

132-Zboží na skladě a v prodejnách

546-Odpis pohledávky

139-Zboží na cestě

549-Manka a škody z provozní činnosti

191-Opravná položka k materiálu

551-Odpisy DM

192-Opravná položka k nedokončené výrobě

554-Tvorba a zúčtování ostatních rezerv

194-Opravná položka k výrobkům

558-Tvorba a zúčtování zákonných OP

196-Opravná položka ke zboží

559-Tvorba a zúčtování OP v provozní činnosti

211-Pokladna

562-Úroky

221-Bankovní účty

563-Kursové ztráty

231-Krátkodobé bankovní úvěry

567-Náklady z derivátových operací

311-Pohledávky z obchodních vztahů

568-Ostatní finanční náklady

314-Poskytnuté zálohy - dlouhodobé a krátkodobé

579-Tvorba a zúčtování OP ve finanční činnosti

315-Ostatní pohledávky

591-Daň z příjmů z běžné činnosti - splatná

321-Závazky z obchodních vztahů

592-Daň z příjmů z běžné činnosti - odložená

324-Přijaté provozní zálohy

595-Dodatečné odvody daně z příjmů

325-Ostatní závazky

601-Tržby za vlastní výrobky

331-Zaměstnanci

602-Tržby z prodeje služeb

333-Ostatní závazky vůči zaměstnancům

604-Tržby za zboží

335-Pohledávky za zaměstnanci

611-Změna stavu nedokončené výroby

336-Zúčtování s institucemi SP, ZP

613-Změna stavu výrobků

341-Daň z příjmů

621-Aktivace materiálu a zboží

342-Ostatní přímé daně

624-Aktivace DHM

343-Daň z přidané hodnoty

641-Tržby z prodeje DM

345-Ostatní daně a poplatky

642-Tržby z prodeje materiálu

346-Dotace ze státního rozpočtu

644-Smluvní pokuty a úroky z prodlení

351-Pohledávky - ovládající a řídící osoba

646-Výnosy z odepsaných pohledávek

364-Závazky ke společníkům při rozdělování zisku

648-Ostatní provozní výnosy

373-Pohledávky a závazky z pevných termínových operací

662-Úroky

378-Jiné pohledávky

663-Kursové zisky

379-Jiné závazky

667-Výnosy z derivátových operací

381-Náklady příštích období

668-Ostatní finanční výnosy

383-Výdaje příštích období

701-Počáteční účet rozvažný

385-Příjmy příštích období

702-Konečný účet rozvažný 710-Účet zisků a ztrát


8

87

SEZNAM GRAFŮ A TABULEK

Tabulka 1: Výkaz zisku a ztráty sestaven podle IFRS k datu 31. 12. 2006.........................48 Tabulka 2: Rozvaha sestavená podle IFRS k 31. 12. 2006..................................................49 Tabulka 3: Přehled o finančních tocích - Cash flow k 31. prosinci 2006............................50 Tabulka 4: Výkaz zisku a ztráty podle účetního rozvrhu ....................................................61 Tabulka 5: Rozvaha podle účetního rozvrhu .......................................................................62 Tabulka 6: Komparace výkazu zisku a ztráty CZ a IFRS za rok 2004................................66 Tabulka 7: Komparace Rozvahy k 1.1.2004 podle českých standardů a IFRS ...................70

Graf 1: Komparace nákladů při přechodu na IFRS za srovnávací rok 2004 .......................67 Graf 2: Náklady vyjádřené podle českých standardů za rok 2004 ......................................68 Graf 3: Náklady vyjádřené podle mezinárodních standardů za rok 2004............................68 Graf 4: Komparace výnosů účtů skupiny 60 – vliv přijetí IFRS za rok 2004 .....................69 Graf 5: Komparace výnosů účtů skupiny 61, 62 – vliv přijetí IFRS za rok 2004 ...............69 Graf 6: Složky celkových aktiv podle IFRS k 1.1.2004 ......................................................72 Graf 7: Složky celkových aktiv podle českých standardů k 1.1.2004 .................................73 Graf 8: Komparace majetku – vliv přijetí IFRS za rok 2004...............................................73 Graf 9: Komparace pasiv – vliv přijetí IFRS za rok 2004 ...................................................74 Graf 10: Komparace pasiv – za rok 2004 ............................................................................74


9

PŘÍLOHY

Příloha 1: Přehled Mezinárodních účetních standardů Příloha 2: Organizační uspořádaní České zbrojovky a.s., Uherský Brod Příloha 3: Zpráva auditora Příloha 4: Údaje o osobách zodpovědných za účetní závěrku Příloha 5: Výpis z obchodního rejstříku ČZUB

88

Mendelova zemědělská a lesnická univerzita

Recommend Documents